審計失敗和審計風險的區別精選(九篇)

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第1篇：審計失敗和審計風險的區別范文

特別是隨著相關法律制度的建立和健全，涉及注冊會計師及會計師事務所的訴訟案件也越來越多。與西方國家的審計職業界相似，中國的審計職業界也將面臨“訴訟爆炸”的挑戰。面對這些問題及入世帶來的機遇和挑戰，重視和防范審計風險已成為注冊會計師行業的當務之急。

一、研究審計風險的理論基礎研究審計風險，其理論基礎是如何定義審計風險，不同審計風險定義下，將有不同的審計風險要素。不同的審計風險模型，從而也就有不同的審計風險控制措施。如我國《獨立審計具體準則第*號———內部控制和審計風險》給出的定義：“審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性”。這一定義與國際審計準則的定義基本相同。該定義涉及三個要素，即行為、行為后果、產生后果的原因。定義中的行為是“注冊會計師進行審計并發表審計意見”、行為的后果是發生了“風險”，產生后果的原因是“發表了不恰當審計意見”。基于這一定義的審計風險模型是：審計風險，固有風險-控制風險-檢查風險不難發現，上述審計風險定義及審計風險模型存在許多不足：第一，該定義認為審計風險是注冊會計師對于存在重大錯誤的財務報表未能適當地發表審計意見的風險。它忽略了這樣一個事實：即使財務報表沒有重大錯誤，注冊會計師也會因各種原因而發表不恰當的審計意見的可能性。第二，傳統審計風險模型僅從審計的過程上把審計風險劃分成固有風險、控制風險、檢查風險三個因素，未能從審計過程之外分析審計風險產生的深層次社會原因。而實際上，審計風險是審計內環境與審計外環境綜合作用的結果。第三，傳統審計風險定義及審計風險模型不能夠解釋如下矛盾的現象：一方面，審計實務界普遍認為，審計風險在明顯增加。另一方面，審計理論界普遍認為，審計質量在普遍提高。

還比如，王廣明、沈輝在《試論供給導向的風險基礎審計》（《會計研究》，#$$)年第)#期）一文中將審計風險定義為：“審計人員對存在重要錯報或漏報的會計報表進行審計后，由于審計意見是否恰當的不確定導致的承擔法律責任（遭受損失）的可能性”，基于這一定義的審計風險模型為：審計風險!固有風險"控制風險"檢查風險"訴訟風險其中的訴訟風險是指“已審會計報表中某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別存在審計主體未能察覺的重要錯報或漏報，從而導致審計主體主動或被動承擔法律責任（遭受損失）的可能性”。這一定義及該文中對審計風險操作概念的定義均把損失界定為“主動或被動承擔法律責任的損失”，認為“沒有承擔法律責任的損失都不具有重要性”，雖然說明了損失“既指由法庭判決被動承擔法律責任從而遭受損失，也指審計方主動承擔責任而私下和解的損失”，但這樣的損失不包括政府監督部門和注冊會計師協會作出的違紀處理給事務所或注冊會計師帶來的損失等其他與法律訴訟無關的損失。在我國現階段的法律制度環境下，會計師事務所除了因執行驗資業務涉及訴訟外，因執行其他審計業務而成為被告的可能性很低，而且在訴訟中主要的舉證責任由原告承擔，這樣導致注冊會計師承擔法律責任的可能性很小，即訴訟風險接近于零。但是，有很多注冊會計師和會計師事務所受到了財政部門、證監會或注冊會計師協會的處罰，也因此在經濟和名譽上受到了很大的影響。所以筆者認為在審計風險模型中增加的風險因素應具有稍為廣泛的內涵，增加非法律訴訟因素的影響，即承擔責任風險，這樣才有利于對檢查風險的控制和審計質量的提高。關于審計風險的定義還有很多種觀點，本文認為審計風險是審計主體執行審計業務中，由于發表的審計意見恰當與否的不確定，導致其遭受損失的可能性。在這一定義中，風險主體是“審計主體”，即執行審計業務的人員和會計師事務所；風險原因是“發表的審計意見恰當與否的不確定”；而風險后果也就是“遭受損失”，它包括被法院判決承擔的法律責任，仲裁和在庭外和解中形成的賠償，受到政府監管部門、注冊會計師協會等的處罰，聲譽遭受損害等各種損失。審計風險的存在可能導致審計失敗，對審計主體而言，其帶來的損失主要有直接損失和間接損失兩部分。直接損失主要是經濟損失，包括訴訟判決、仲裁或協商的賠償和監管部門沒收非法所得、罰款等導致的有形資產的減少，支付的訴訟費用，為處理索賠或爭執而付出的協商費用等。而間接損失主要是獲利能力損失，主要包括事務所被撤銷或暫停執業、取消或暫停特許業務資格等處罰，以及對事務所和注冊會計師的聲譽的影響等，雖然不是直接的經濟損失，卻使事務所的獲利能力被強制消滅或降低，在分析審計風險時必須考慮。下文將就基于本文審計風險定義下的審計風險要素、審計風險模型及審計風險控制措施進行分析。

二、審計風險要素及模型分析審計風險是損失發生的不確定性，不能夠準確計量其大小，但審計風險的水平在不同的環境中、在不同的審計項目上是有大小之分的。審計人員可以利用相關信息，根據個人的職業判斷對審計風險的大小進行估計。具體工作中利用審計風險模型對終極審計風險進行估測是一種基本的方法，即分別對審計風險要素進行分析，估測其大小，然后利用審計風險模型計算得出終極審計風險的大小。筆者認為，審計風險包括固有風險、控制風險、檢查風險和承擔責任風險等四個要素，其中固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性；控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性；檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報，而未能被實質性測試發現的可能性；承擔責任風險是指審計主體在未能發現重大錯報或漏報的條件下，因承擔此項責任而遭受損失的可能性。

關于固有風險、控制風險、檢查風險在很多論著中都已述及，不再贅述，下面介紹一下承擔責任風險。我們知道審計主體承擔責任既包括在法律訴訟中被判決承擔行政、民事或刑事責任，也包括受到注冊會計師協會、財政部門和證監會等管理機構的處罰，還包括在協商中答應賠償等各種情況，而并不僅僅是因訴訟失敗而承擔的法律責任，這也是承擔責任風險與訴訟風險的主要區別所在。由于即使審計主體出具的審計報告意見不適當，也有可能不被審計報告使用人發現，審計主體出具不適當的審計報告并不一定會轉化為現實的損失，或者說帶來的承擔責任損失具有不確定性，因此有必要將承擔責任風險作為審計風險的一個要素。對承擔責任風險的估測應考慮以下因素的影響：

（一）被審計單位經營失敗的可能性鐘希余：審計風險模型的重建及其在審計風險控制中的應用雖然經營失敗不等于審計失敗，但在審計主體存在不當行為情況下，會引起相關管理機構的重視，在調查經營失敗的原因的同時，會發現審計失敗。因此，如果被審計單位經營風險大、已陷入困境或出現可能導致償債困難甚至破產的其他情況，則此項目的承擔責任風險應評估為高。 （二）審計報告使用人的多少被審計單位的股東、債權人及其他的審計報告使用人數量越多，就有越多的人關注審計意見，同時審計主體的不當行為就越容易被發現和被追究責任。因此，對于上市公司進行審計面臨的承擔責任風險要大于對非上市公司進行審計。

（三）審計的法律環境與審計相關的法律制度越健全，審計主體的承擔責任風險越高，例如自!""#年$月最高人民法院《關于會計師事務所為企業出具虛假驗資證明應如何承擔責任問題的批復》以后的兩年間，司法實踐中不斷出現注冊會計師執業中引發的民事糾紛，案例多達%&&余例。而到目前為止，除驗資以外的其他審計業務涉及訴訟的很少，主要是因為相關的法制不健全，法院難以受理此類案件，特別是要求民事賠償的訴訟。隨著社會公眾法律意識的增強和相應法律制度的健全，審計人員所面臨的承擔責任風險會越來越大。審計風險是一個系統的概念，是由多種風險因素共同作用的結果。因此，審計職業界和審計研究人員都致力于研究審計風險模型，期望能把風險要素歸入到一個模型中。前已述及，在不同的審計風險定義下，審計風險模型也有所不同。在多種模型中，最有影響的是美國注冊會計師協會在!"’(年的第$)號審計準則說明書（*+*$)，）中提出的審計風險模型：審計風險-固有風險.控制風險.檢查風險這一模型已被大多數審計職業團體所接受，中國注冊會計師協會在其頒布的《獨立審計具體準則第"號———內部控制與審計風險》中也有“審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險”的闡述，并給出了相應的定義。

上述審計風險模型是與美國注冊會計師協會對審計風險的定義相適應的，但與本文對審計風險的定義不相適應，在本文提出的審計風險定義基礎上的審計風險模型應該是：審計風險-固有風險.控制風險.檢查風險.承擔責任風險這一模型在*+*$)，中的模型的基礎上增加了承擔責任風險這一風險要素，其理由已在前面述及。

三、審計風險的控制前已述及，有必要將承擔責任風險作為審計風險的一個要素，在分析審計風險時應該考慮承擔責任風險，進行審計風險控制時也應該充分考慮承擔責任風險。審計程序包括三個階段：計劃階段、實施階段、報告階段。下文將分析這三個階段中應該如何結合承擔責任風險來進行風險控制。

（一）審計計劃階段!、充分考慮承擔責任風險，確定被審計單位。承擔責任風險應該成為審計職業界關注的一個基本概念，注冊會計師必須慎重選擇被審計單位。注冊會計師應該選擇正直的被審計單位，并且要特別注意被審計單位的以下問題：一是管理層的品格和聲譽；二是是否陷入財務困境和訴訟糾紛；三是與前任會計師事務所的關系，尤其是在前任會計師事務所聲譽較好、執業質量高的情況下，做出是否接受委托的決定應更加慎重；四是有無特殊要求，例如完成審計的時間限制等。/、考慮風險因素，確定審計收費標準。審計收費的多少是審計組織與被審計單位共同關心的問題，收費過高，會使一些效益不高的企業很難享受到審計的專門服務；收費過低，又無法吸引高素質的人才從事審計職業，同時也使注冊會計師無法承受該職業的商業風險，最終造成審計服務短缺。為此，恰當地與被審計單位商定審計收費的計費依據、計費標準以及付費方式與時間，是審計計劃階段的一個很重要的工作內容。(、考慮審計風險，確定審計成員。針對被審計單位的規模大小和環境的復雜程度，考慮被審計單位的風險大小，選派合適審計人員，這是有效控制審計風險的手段。審計小組成員應熟悉被審計單位所在行業的專業知識以及某些特殊行業的特有會計問題。另外，選派注冊會計師時需要考慮審計小組的凝聚力、內部氛圍以及相互之間的配合與協調，注冊會計師的數量以及注冊會計師的合理分工搭配。$、考慮審計風險，確定審計的性質、時間和抽樣規模。根據檢查風險的大小和審計證據之間的關系，可以確定審計的時間和審計抽樣的規模。一般認為，審計證據充分，檢查風險小，審計時間可短些，抽樣規模可小些；反之，則相反。

（二）審計實施階段!、嚴格遵循獨立審計準則的要求執業。獨立審計準則是規范審計行為的權威性標準。我國當前審計質量低的一個主要原因就是審計主體不能嚴格遵守準則，存在著遺漏重要的審計程序，或“一味地生搬硬套獨立審計準則中的條款，機械地‘走程序———收集證據’了事，從表面看獨立審計準則中規定的程序都執行了，但實質上執行的程序與審計目標不相關”等許多問題。嚴格遵守準則的要求執業，需要審計人員從實質上理解和執行準則、深入了解被審計單位的情況、保持應有的職業關注和職業謹慎、充分運用職業判斷、收集充分適當的審計證據，這樣就可以降低審計風險。而且當審計主體受到不公正的指責和控告時，也可以以此證明自身不存在過失和欺詐行為，免受損失。"、合理確定審計風險控制關鍵點。審計風險控制關鍵點是指最容易使會計報表產生重大錯報、漏報的交易、事項或跡象。審計風險控制關鍵點的相關資料應包括名稱、表現形式涉及的主要會計科目、應實施的審計程序、已有案例、相關的最新法規等項內容。會計師事務所設置審計風險控制關鍵點，并將相關資料傳達到全體審計人員，可以引起審計人員的重視，在實質性測試中予以重點檢查甚至進行詳查，有助于發現被審計單位的錯誤或舞弊，降低檢查風險。

審計風險控制關鍵點的設置主要根據事務所自身的審計經驗和教訓，因為這些審計風險控制關鍵點符合本事務所和相對應的被審計單位的實際情況。另外還應根據媒體介紹的案例，結合自身的具體情況經過分析、篩選，對審計風險控制關鍵點進行補充，以吸取同行的教訓。審計風險控制關鍵點的設置不是一勞永逸的，事務所要根據經濟形勢和審計環境的變化，適時修改和增減已設置的審計風險控制關鍵點。#、注重審計證據的取得。對客戶進行審計查證的過程實質上就是取得審計證據的過程，審計時要把主要精力和時間放在取得審計證據上。對什么事情都要言之有“證”，盡量少發表推理性意見，要以取得確鑿的審計證據作為發表審計意見、出具審計報告的依據。$、注重審計工作底稿的規范。審計工作底稿是審計人員在執業過程中制作的“原始憑證”。而原始憑證的證明效力如何取決于記錄底稿的規范程度和記錄內容是否完備。完備的審計工作底稿不僅有利于審計報告的歸納總結，而且有利于發生訴訟時進行辯護。審計人員應避免在審計過程中心里明白，而在事后寫報告時又不敢肯定，這樣即使勉強地發表了審計意見，也很容易出現承擔責任風險。

（三）審計報告階段!、絕不簽發與事實不符的報告。有的客戶為達到某種目的，示意甚至威脅、利誘注冊會計師，要求出具不符合事實的報告，對這樣的要求審計人員應堅決拒絕，而不能見利忘義，我國《注冊會計師法》第二十條也對此進行了明確的規定。"、語言表達要嚴謹。審計報告不僅要條理清楚，簡練暢達，關鍵還要措辭準確。對審計無誤的事項要準確地表達清楚，對沒有審計的事項不要發表意見，對已經查證但依據不足的事項應予以說明。#、對所出具的報告的監督檢查。審計報告在報出前，審計機構負責人應指定責任心強、并具有一定經驗的資深注冊會計師對該項審計業務的全過程（包括委托協議書、審計工作方案、審計工作底稿、審計報告等）進行復查。對報告中發表的審計意見要逐條和審計證據核對，把握報告發出前的最后一關，杜絕發出有風險的報告。

（四）從事務所全局來對審計風險進行控制的措施!、提高審計人員的素質。審計業務要由審計人員來操作，風險控制的方法也需要人去實施，如果審計人員的素質不提高，降低審計風險就無從談起。事務所應從招收員工和職業培訓等方面入手，不斷提高審計人員的綜合素質，包括職業道德水準、專業技術水平和風險意識，使審計人員勤勉盡責，以應有的職業謹慎態度和超然的獨立性執行審計業務，從而降低審計風險。"、參加職業責任保險。獨立審計是一個高社會責任和高執業風險的行業，事務所即使足夠重視對審計風險的管理，也要承受一部分風險。而且隨著與審計相關法律制度的建立健全，會計師事務所的民事賠償責任會不斷增大，風險事故帶來的損失可能是巨大的。事務所只有避免因賠償和支付罰金能力不足而導致破產，才能生存下去。

第2篇：審計失敗和審計風險的區別范文

審計模式是一定審計環境下并與之相適應的審計目標、審計計劃、審計準則、審計管理體制和審計機構設置等共同組成的完整體系。審計作為一種技術手段,隨著社會經濟環境的變化和審計執行者對審計活動本質的逐步加深,依次經歷了賬項導向審計模式、制度導向審計模式和風險導向模式這三種模式。

制度導向審計又稱內控導向審計。隨著股份有限公司的不斷出現,社會公眾更多關注的是財務報表的公允性、真實性。基于這樣的前提,產生了以評價企業內部控制為基礎,然后確定實質性測試的性質、時間和范圍,并依此收集審計證據、形成審計意見的制度導向審計模式。

制度導向審計模式的重點明確,把企業內控制度及其執行情況作為主要的審計對象,極大地提高了審計抽樣質量。可以說,制度導向審計在保證審計結論具有一定可靠水平的前提下提高了審計工作效率,降低了審計成本,并能夠有效地幫助企業改善經營管理。

風險導向審計模式要求審計人員的審計思維要跳出賬簿,跳出內部控制。風險導向審計模式最顯著的特點是,它立足于對審計風險進行系統的分析和評價,并以此作為出發點,制定審計策略和與企業狀況相適應的多樣化審計計劃,將風險考慮貫穿于整個審計過程。

二、新舊審計準則體系的審計模式的區別

(一)審計風險模型不同

舊審計準則體系的審計模式以“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”為審計風險模型。

新審計準則體系的審計模式以“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”為審計風險模型。現代審計風險模型在傳統審計風險模型的基礎上進行了改進,形式上有所簡化。會計報表整體層次風險主要指戰略風險和經營風險,把戰略風險和經營風險融入現代審計模型,可建立一個更全面的審計風險分析框架。

(二)對注冊會計師的要求不同

舊審計準則體系的審計模式是建立在“無利害關系假設”基礎之上的,使得傳統風險導向的審計方法不對企業經營風險實施評估程序,對注冊會計師的綜合素質要求不是很高,使得不懂管理知識、行業知識的注冊會計師也可以進行審計工作。

新審計準則體系的審計模式把思想建立在“合理的職業懷疑假設”上,要求注冊會計師以質疑的態度評價所獲取審計證據的有效性,并密切關注相互矛盾的審計證據以及對文件或管理當局聲明的可靠性產生懷疑的審計證據。注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風險的識別、評估與應對。注冊會計師不但要掌握一些常用分析工具,還必須要學習現代管理知識和接受行業的專業知識培訓。

(三)審計起點不同

在舊審計準則體系的審計模式中,固有風險是指假定不存在相關內部控制時,某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。傳統風險導向審計方法通過綜合評估固有風險和控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序。

在新審計準則體系的審計模式中,通過綜合評估經營控制風險以確定實質性測試的范圍、時間和程序,其審計起點為企業的戰略系統及其業務流程。這種新模式的優點是將審計的重心前移到風險評估,這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風險,因此,主要針對風險設計實施控制測試和實質性測試程序。

(四)內部控制要素不同

舊審計準則體系的審計模式下的內部控制是指被審計單位為了保證業務活動的有效進行,保護資產的安全和完整,發現、糾正錯誤與防止舞弊,保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內部控制要素包括控制環境、會計系統和控制程序。

新審計準則體系的審計模式下的內部控制是指被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規的遵循,由治理當局、管理當局和其他人員設計和執行的政策和程序。內部控制的三要素擴充為五要素,即控制環境、被審計單位的風險評估過程、與財務報告相關的信息系統和溝通、控制活動和對控制活動的監督。

(五)風險評估方式不同

舊審計準則體系的審計模式中的風險評估是一種直接的方式,即直接評估重大錯報的概率。

新審計準則體系的審計模式是從經營風險評估入手,間接地對審計風險進行評估,因為經營風險越高,審計風險也越大,也就是管理舞弊的可能性越大;并且從經營風險中能更有效地發現財務報表潛在的重大錯報。此外,會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經營風險入手,才能進行正確的評估。

三、新舊審計體系審計模式比較分析的啟示

(一)依據增值服務合理提高審計收費

改良后的風險導向審計模式不僅關注風險,而且對舊的審計模式進行了擴展和延伸。依照改良后風險導向審計的要求會增加事務所的審計成本,但在目前國內各事務所競爭激烈的情況下直接提高審計收費又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是,在審計過程中根據企業的不同情況調整審計程序,讓客戶感到他們獲得了審計以外的很多增值服務。此舉,不僅有助于新審計模式的順利實施,同時,也保證了注冊會計師事務所的執業水準。

(二)提高注冊會計師的素質

根據改良后風險導向審計模式的要求,注冊會計師應當了解被審計單位及其環境,不僅要具備會計、審計方面的專業知識,還要掌握戰略管理、業績評價、信息系統管理等現代企業管理方面的知識,具備較高的風險分析水平和職業判斷能力。在改良后的風險導向審計模式下,注冊會計師需要采用復雜系統的認知模式,從而了解、分析客戶風險管理過程以及客戶控制風險的手段、方法。

(三)完善法律環境及監管手段

從理論上來說,只要當注冊會計師認為審計風險達到可接受的低水平,不會導致巨大的審計風險損失,就可以簽發審計報告了。這在法律風險較低時很容易產生審計師的道德風險問題。注冊會計師執業的規范性取決于法律環境和行業監管是否成熟,一個成熟的法律環境和行業監管環境不僅可以為注冊會計師合法執業起到保護作用,還可以起到監督作用。所以,從法律環境和行業監管的改善入手,可以為審計的公正性提 供有效地保障。

(四)使用并完善輔助審計的軟件

在改良后的風險導向審計模式中分析性復核程序占據非常重要的地位,而輔助審計軟件的使用在其中發揮著重要的作用。西方發達國家大量運用分析性復核程序的條件是輔助審計程序的開發和運用,它可以直接對數據庫進行加工分析,依據軟件模型自行處理數據,使運用分析性復核程序成為節約成本的重要手段。

第3篇：審計失敗和審計風險的區別范文

對于審計風險的概念，不同的人有著不同的看法，但總的來說基本涵義的表述是一致的，即審計風險指審計人員對存有重大錯報和漏報的財務報表，審計后卻認為該重大錯報和漏報并不存在，從而發表與事實不符的審計意見的風險。 

區別于政府審計、內部審計，民間審計風險具有自身的特征，其具體體現在以下幾方面： 

1、獨立性。政府審計、內部審計的獨立性只體現為獨立于被審計單位，而民間審計還體現為受托有償審計，審計內容依契約而定，審計結論為審計報告等具體內容。我國民間審計的相關范圍主要表現為國家頒布的《注冊會計師法》和中國注冊會計師協會頒布的《獨立審計準則》《獨立審計實務公告》等。 

2、客觀性。與政府審計和內部審計對行業的高度了解不同，民間審計由于設計行業復雜多樣，風險往往來自注冊會計師知識局限和外部環境復雜多樣。因此，民間審計主體在執業過程中，不能消極地逃避審計風險，而應正確認識并通過審計技術與行業知識結合進行有效的防范和控制。 

3、可控性。民間審計風險客觀存在，但審計主體通過主觀努力，采取適當風險管理措施，可對其進行有效的防范和控制。作為民間審計組織和其管理機構必須要剖析風險產生的原因，從而尋找對策化解風險，使民間審計得以在我國市場經濟體制建設中發揮更大作用。這也是本文對民間審計風險進行研究的最終目的。 

二、民間審計風險的識別和認定 

在民間審計風險概念和特征認識的基礎上，進行民間審計風險的識別和認定。首先，運用風險分析當中的事故樹分析法對民間審計風險的風險基礎事件進行識別，接著，采用德爾菲法（專家意見法）對風險識別到的風險基礎事件進行賦予權重，從而找出對民間審計風險具有重要影響的風險基礎事件。 

1、民間審計風險的事故樹識別 

事故樹分析法從事件的起始狀態出發，按一定程序以決策樹方式對系統各要素的狀態（成功或失敗）進行分析，一直持續分析到查明系統的最后輸出狀態。事故樹分析以元件的可靠度表示系統的可靠性，是運籌學中的決策樹分析在可靠性領域中的運用。事故樹是一種歸納性的邏輯圖，既可用于定性分析，也可用于定量分析。 

由審計風險的定義出發，對影響民間審計風險的各影響因素進行逐一分解，得到下面的民間審計風險事故樹： 

2、重要影響民間審計風險的基礎事件的認定 

德爾菲法（Delphi Method）是依據系統的程序，采用匿名發表意見的方式，即專家之間不得互相討論，不發生橫向聯系，只能與調查人員發生關系，通過多輪次調查專家對問卷所提問題的看法，經過反復征詢、歸納、修改，最后匯總成專家基本一致的看法。這種方法具有廣泛的代表性，較為可靠。運用該方法對具有重要影響民間審計風險的基礎事件予以認定。 

（1）調查問卷的設計。針對事故樹分析所得到的眾多風險基礎事件，對相關專家進行調查，希望由此得到對民間審計風險有較大決定性的基礎事件。 

調查問卷有基本信息和調查內容組成：其中基本信息的作用在于對專家身份的認定，研究規定合格的專家為在稅務、審計或會計行業從業15年以上或研究生以上學歷從業10年以上的業內人士；調查內容采取有限項排序，即將所有事故樹分析所得基礎事件列出，由專家根據重要性進行排序，然后通過權重賦予確定具有決定性的重要事件，這樣做有利于提高調查效率和降低統計難度。 

（2）調查問卷的實施。調查問卷在西安市會計師事務所、稅務局和企業發放，由本文作者進行填寫指導。調查時間一周，共發放問卷46份，其中稅務部門5份，企業會計人員22份，會計師事務所19份。 

（3）調查問卷的統計。要求合格問卷應滿足兩方面，一是主體合格，即符合專家要求，二是填寫認真，排序項不得少于10個。調查結束，共回收調查問卷39份，其中不合格問卷3份，其中1份主體不能達到專家要求，2份填寫不認真。 

認為排序前十項為具有重要影響力的風險基礎事件，依次賦予權重為10到1，排序后項權重為0。由此對合格問卷進行統計和計算，得到影響10個具有重要影響力的風險基礎事件，由大到小排序分別是：事務所行業準入標準過低（247）、目標行業再教育不足（219）、事務所缺信用保證金制度（175）、缺乏對審計人員長效激勵機制（166）、缺乏社會和審計行業的信用檔案（143）、國家會計法規缺陷（129）、事務所行業收費標準過高（118）、審計法律執行力度不足（107）、被審計企業職業道德缺失（92）、不完全獨立性（74）。 

三、民間審計風險產生原因分析 

根據對民間審計風險具有重要影響基礎事件的認定，對其可分為內部原因和外部原因：目標行業再教育不足、缺乏對審計人員長效激勵機制、缺乏社會和審計行業的信用檔案以及個人惡習等屬于源于內因，事務所行業準入標準過低、審計業對企業利潤影響大、審計法律處罰強度小、審計法律執行力度不足、國家會計法規缺陷等源于外因。有效地防范和控制民間審計風險，不僅要靠民間審計主體的努力，外部創造一個良好的執業環境也非常重要。 

1、審計風險產生的內部原因 

（1）對被審單位情況了解不夠，職業再教育不足。社會經濟發展和不斷的技術創新分工細化使得被審計單位情況千差萬別，如審計人員對被審單位經營環境、生產過程、機構設置、產品經銷、資產管理、內部控制制度、領導成員素質、違紀違法行為的歷史、資產來源渠道等情況不了解，勢必會增加發表錯誤審計意見的可能性，導致風險事故的發生。審計業務中的再學習和職業再教育至關重要。

   （2）缺乏信用檔案、長效激勵機制等規避審計人員道德風險的制度。審計問題歸根結底是審計業務質量問題，而決定業務質量的根本是審計人員，隨著市場經濟的發展和行業競爭的加劇，審計人員所面對的道德風險日益增加，這對執業素質提出了更高的要求，然而目前事務所在制度上缺乏信用檔案、長效激勵機制等規避審計人員道德風險的制度，導致了審計風險的加大，這一點從執業資格的數據統計中就能看出。 

2、審計風險產生的外部原因 

（1）民間審計的不完全獨立性。獨立性是民間審計的靈魂，只有具備獨立性，民間審計才能做到客觀公正，才能真正發揮其應有的社會功能。雖然我國通過會計師事務所體制改革已在形式和法律制度上實現了會計師事務所在人員、財務、業務和名稱上與原掛靠單位的脫鉤，但全社會法制體系的不健全和會計事務所間的過度競爭使得很多事務所仍愿意與原掛靠單位保持千絲萬縷的聯系，這種不適當的聯系嚴重傷害了民間審計的獨立性。 

（2）民間審計的行業準入門檻低、惡性競爭，管理混亂。我國整個民間審計行業呈現數量多、規模小、水平低的狀況，其直接原因是行業準入門檻低、缺乏業務分級制度，其直接結果是行業內惡性競爭、審計社會功能或審計執業質量受到嚴重傷害，其間接結果是數量龐大的被監管群體和花樣翻新的違規手段令行政管理難度不斷增加。直接結果和間接結果又會形成一種惡性循環，即惡性競爭—管理難度增加—管理混亂—進一步惡性競爭。 

（3）各項經濟法律法規不完善。在民間審計中，法律法規越明確越具體，注冊會計師對經濟業務的合法性的把握就越準確，審計工作中的不確定性因素就越小，潛在的審計風險就越小。但實踐中，我國的會計和審計法律規定并不細致，一方面其不能使企業通過會計信息達到認識企業經營狀況的作用，另一方面也使得審計單位不能清晰地認識被審計企業的經營情況，這都增加了審計風險事故發生的可能性。 

四、民間審計風險的防范與控制 

通過對民間審計風險的事故樹分析可以看出，審計風險貫穿于民間審計事務的全過程，但風險又是可以避免和防范化解的，研究認為，作為政策主體的國家管理機構和作為民間審計主體的會計師事務所主要可以采取以下對策： 

1、轉變觀念、強化風險意識 

會計事務所應看到，正確認識審計風險是其職業自身發展要求，也是市場經濟發展的需要。隨著人們對審計期望的越來越高，審計人員的責任和風險也越來越大，業界應更加關心如何采取有效的審計方法和程序，在降低審計成本的同時，高質量地完成審計任務，并有效地避免審計風險及損失。因此行業監管機構、行業自律體系和審計人員自身都應該確立風險意識，進而完善相關規范和加大執行力度。 

2、建立良好的內部運行機制、完善內部質量控制制度 

建立良好的內部運行機制、完善內部質量控制制度是會計事務所控制風險的重要保障。會計事務所要在獨立、客觀、公正、嚴謹、廉潔、保密的原則下建立自律性和運行機制，倡導敬業精神，不為眼前短期利益左右，追求企業發展和個人發展的長遠目標，建立員工長效激勵機制、促進行業人員信用檔案的建立，以期事務所全體審計人員自覺自愿的遵循專業標準。 

3、提高從業人員素質，加強職業再教育和考核 

審計是一種專業性、技術性強，具有高層次、綜合性特點的經濟監督工作，其工作需要一套系統的職業標準指導、約束和規范，及時再教育非常必要。這就需要建立一套切實可行的再教育體制，審計人員職業再教育應當包括適時的一般技術更新和對目標行業相關知識的學習，兩者缺一不可。再教育也應保證不流于形式，其應合職業準入一樣成為一個參與相關業務的門檻，嚴格的考核應是再教育制度不可缺少的一部分。 

4、完善會計和審計的法律法規，加強各項法律的執行力度 

目前，我國已經頒布《注冊會計師法》《注冊會計師獨立審計準則序言》《獨立審計基本準則》和具體準則，這些準則的頒布和實施標志著我國關于審計法律框架已基本完善。但同時還應看到，法律并不細致，在很多情況下籠統而缺乏實際指導性；法律執行上也缺乏執行力度，造成了違規者的一定僥幸心理；這些都需要不斷完善。這種完善不但可以促使企業的有效管理，也可以很大程度上降低民間審計風險。 

5、引入風險管理的模式 

風險管理是現代企業管理的重要組成，非常適用于民間審計單位。從事前、事中到事后的全業務流程風險識別、風險評估和風險消除對民間審計單位的風險控制十分必要。事前審計風險評估主要包括客戶和客戶管理者兩個方面，客戶方面主要有經營環境因素分析，組織結構因素分析，管理者方面主要有管理者品行、能力分析和管理者變更情況分析等。事中審計風險控制主要包括：接受客戶的風險控制，選派審計人員的風險控制，審計計劃的風險控制，審計證據的風險控制，編制審計報告的風險控制，審計質量檢查等。事后審計風險評價即對上述所做工作的有效性進行分析、檢查、修正和評估，從而最大限度降低審計風險。 

【參考文獻】 

[1] 鄒香.民間審計風險成因及對策[J].東北財經大學學報，2001.04. 

第4篇：審計失敗和審計風險的區別范文

（一）期后事項內涵及其審計內容。期后事項是指資產負債表日至審計報告日發生的以及審計報告日至會計報表公布日發生的對會計報表產生影響的事項。期后事項具體包括三種情況：截至審計報告日發生的事項，即第一時段期后事項；審計報告日后至財務報表報出日前發現的事實，即第二時段期后事項；財務報表報出后發現的事實，即第三時段期后事項。根據期后事項對財務報表的影響不同，可以將期后事項分為兩類，即期后調整事項和期后非調整事項。期后調整事項在資產負債表日已經存在，該事項對報表金額會產生影響，管理層應對報表相關項目和相關賬戶進行調整。期后非調整事項在資產負債表日不存在，對資產負債表日之前存在的狀況和賬戶金額沒有影響。對于不同時段的期后事項，審計師有著不同審計程序和承擔著不同的審計責任。對于第一時段期后事項，審計師需要實施必要的審計程序去主動識別，獲得充分、適當的審計證據，確保需要在財務報表中予以披露的事項均已識別出來。對于第二時段期后事項，審計師無需實施審計程序或進行專門查詢，但管理層有責任告知審計師可能影響財務報表的事實，如果審計師了解到相關事項可能會對財務報表產生重大影響，應與管理層討論是否需要修改財務報表并采取相應措施。對于第三時段期后事項，審計師沒有義務進行查詢，但有可能通過其他途徑知悉。按照準則，為了確保審計師對被審單位會計報表意見的公允性，審計師應該對期后事項中存在的若干問題予以充分關注，因為許多高風險事項往往隱藏于期后。審計師應區分不同性質的期后事項，有效識別重大期后事項，加強期后事項審計，提高審計質量，降低風險，確保其出具審計報告的真實性、可靠性。（二）期后事項審計風險的特征。通過研究分析期后事項審計的特點，筆者認為，期后事項審計風險具有以下特征：1.隱蔽性。審計師期后事項審計通常發生在后期，發生時財務報表已經對外公布，與期后事項相關信息需從管理層那里獲取，企業管理者通常不愿主動披露相關信息，期后事項的審計很被動。另外，審計師自身在后期缺少職業謹慎，本身沒予以重視，認為期后事項審計是審計項目中較小的一個環節，沒有很好的區分會計責任和審計責任，沒有把資產負債表日前事項和日后事項審計進行結合，在審計過程中沒有很好地遵循重要性原則，導致未識別出對財務報告產生影響的事項（崔敏，2012）。由此可見，期后事項審計不同于一般業務，具有很大的隱蔽性，需要審計師充分把握其審計風險的特性，提高對期后事項重大調整事項的關注程度。除了對所審會計年度內發生的交易和事項實施必要的審計程序外，還要考慮所審會計年度后發生的事項對財務報表和審計報告的影響，有效識別重大期后事項，努力提高期后事項的審計質量，降低審計風險。2.復雜性。期后事項業務種類繁多，審計準則變化較快，期后事項本身就很復雜，涉及的層面多，關于初始成本計量、后續變化計量、公允價值的考慮等環節要認真對待，否則容易出現問題；對于不同類型、不同時段的期后事項，審計師要識別和承擔的責任也不同。這些特性增加了審計的難度，審計師在對期后事項進行審計時，如果對不同性質的期后事項不能很好的區分，勢必會影響會計報表相關事項的金額調整，尤其會影響期后事項重大調整事項，直接決定著期后事項審計質量的高低。由于期后事項審計風險的復雜程度較高，審計師在審計工作中應該把握好這一特點，適應新老準則的變化，有效識別重大期后事項并實施審計程序，有針對性地進行審計，以降低審計失敗的風險。3.可控性。期后事項是發生于資產負債表日至財務報告批準報出日之間的所有有利和不利事項，其賬務處理具有隱蔽性和復雜性。如前所述，審計師需要區別不同時段的期后事項，有針對性地進行審計，且期后事項業務種類多，管理層很少主動披露，使得期后事項審計風險加大，但是，審計風險的客觀存在并不意味著審計師在工作中是無能為力的，雖然不能做到徹底消除風險，審計師可以充分了解業務流程，增加必要的審計程序，積極主動識別重大期后事項，從而降低審計檢查風險，即期后事項的審計風險是可控的。（三）期后事項審計風險的成因。1.重大錯報風險。一是，企業管理人員對期后事項的重視不夠，期后事項發生在資產負債表日后，管理層往往會忽視期后事項，消極地披露或不披露企業的期后事項。二是，企業不提供評估所需的全部信息，有些信息常常粗略帶過。其中原因除了期后事項本身所具有的隱蔽性、復雜性外，很多公司管理層不愿意披露期后事項，因為在經營狀況不好的公司中，公司的期后事項一般都是對公司不利的事項，如果把這些不好的事項披露出去，可能會對公司形象和經營業績產生負面影響，對公司不利。如資產負債表日后因洪水、火災等自然災害導致在庫材料毀損，使公司遭受重大損失。由于審計師很難獲得進行評估所需的全部信息，導致審計師不能準確估計，增大了審計風險。三是，企業自身內部控制制度不健全，內部控制是企業管理的一個重要環節，內部控制若是失靈，利益相關方不能相互牽制，董事會不能發揮應有的作用，經營者即持股股東，集監督權、經營決策權等各項權力于一身，使企業內部控制失效，治理層監督不力，這些都會增大重大錯報風險。2.期后事項自身就比較復雜。首先，期后事項涉及的層面多，需要審計師區別不同類型、不同時段的期后事項，有重點地進行審計。第一時段的期后事項要重點審計，第二時段和第三時段的期后事項審計要求則較第一時段期后事項重要程度低。其次，根據重要性原則，若期后事項涉及重大金額會影響財務報表公允性時，要及時與被審計企業溝通，告知管理層及時披露（崔敏，2012）。另外，有些企業的經營狀況在財務報表日至審計報告日之間可能發生重大變化，像在財務報表日后發生合并、清算等事項，如果沒有及時披露就會影響審計報告的準確性，對報告使用者產生不良影響，增大審計風險。3.相關審計人員的專業勝任能力不足，缺乏職業道德素養和職業精神。首先，我國的審計師職業與西方發達國家相比，先天不足，基礎差，起步晚，雖發展速度有了較大提高，但是總體上仍有較大差距。其二，審計師需要具備足夠的知識、經驗和分析能力進行職業判斷，要有扎實的會計、審計知識基礎，按照規定的審計程序進行，但并不是所有的審計師都能達到上述要求，有的審計師期后事項相關知識不足，知識更新速度較慢，不能滿足新舊準則變化的要求。其三，從事審計的人員迫于事務所經營壓力，聽取被審單位意見，隨意出具不實財務報告，為了追求利潤最大化，責任心和職業觀念不強，缺乏從業人員應有的道德素養。最后，審計人員缺乏相關后續教育、后期培訓等也會導致審計風險加大。

二、期后事項審計風險的計量模型

（一）期后事項審計風險計量模型的構建。根據現代風險導向審計模型，期后事項審計風險取決于兩大要素，即重大錯報風險和檢查風險。從認定層次分析，期后事項重大錯報風險由固有風險和控制風險構成；期后事項的檢查風險是指在審計過程中，由于審計策略的不當，或實施的控制測試及實質性程序不到位，致使審計師未能發現被審計單位期后事項的會計處理存在重大錯報或漏報的可能性。期后事項審計風險計量模型為：期望審計風險（ETAR）＝重大錯報風險（ROSM）×可接受的檢查風險（ADR）（1）將（1）式變換后可得公式（2）：可接受的檢查風險（ADR）＝期望審計風險（ETAR）÷重大錯報風險（ROSM）（2）由此可見，現代風險導向審計模型的應用程序主要有：首先，審計師確定審計總風險水平，再確定對被審計單位環境及其風險評估確定其重大錯報風險（ROSM），然后根據審計風險模型計算出可接受的檢查風險水平，最后設計審計程序的性質、時間安排和范圍。（二）期后事項審計風險模型的應用。1.5%期望審計總風險水平下，重大錯報風險與檢查風險分析。5%期望審計總風險水平下，當審計師評估確定重大錯報風險為0%時，可接受的檢查風險水平無窮大，不存在審計成本；當確定的重大錯報風險為10%時，可接受的檢查風險水平為50%，審計成本較低；當確定的重大錯報風險提高到50%時，可接受的檢查風險水平降低到10%，這時需要增加審計程序才能將檢查風險降低至可接受的低水平，需要投入的審計成本很高。表15%期望審計總風險水平下，ROSM、ADR與審計成本之間的關系2.15%期望審計總風險水平下，重大錯報風險與檢查風險分析。15%期望審計總風險水平下，當審計師評估確定的重大錯報風險為0%時，可接受的檢查風險水平無窮大，這時不存在審計成本；當評估確定的重大錯報風險提升到20%時，可接受的檢查風險水平降低到75%，這時較之前的重大錯報為0%時存在審計成本，但所需的審計成本較低。隨著審計師確定的重大錯報風險水平逐漸提高，可接受的檢查風險水平呈下降趨勢，即重大錯報風險與可接受的檢查風險水平成反比，這時隨著可接受的檢查風險水平的降低，需要更多的審計程序，投入的審計成本逐漸遞增。表215%期望審計總風險水平下，ROM、ADR與審計成本之間的關系由表1和表2可知，無論是5%期望審計總風險水平下，還是15%期望審計總風險水平下，重大錯報風險水平影響著審計成本的高低，審計師應準確評估其重大錯報風險，若期后事項的重大錯報風險較低，可接受的檢查風險就越高，所需的審計程序少，審計成本低。從理論上看，甚至不存在審計成本，反之亦然。對比表1和表2，在5%期望審計總風險水平下，可接受的檢查風險下降幅度隨著重大錯報風險的提高較為緩和，審計成本變化較小；15%期望審計總風險水平下，可接受的檢查風險下降幅度隨著重大錯報風險的提高較為劇烈，審計成本變化也較大。如下圖1所示，橫軸表示的是重大錯報風險（ROSM），縱軸表示的是可接受檢查風險水平（ADR）,即:在重大錯報風險增長程度相同的情況下，期望審計總風險水平越高，隨著重大錯報風險水平的增長，其可接受的檢查風險水平下降程度越快，審計成本變化越大。由此可見，期望審計總風險在5%～10%之間，審計成本變化幅度較小，較為穩定，審計師在審計實務中首先確定審計總風險水平在5%～10%范圍內是為社會所接受的，也是適宜的。

三、期后事項審計風險控制對策

筆者認為，期后事項審計風險的控制對策包括：（一）完善與期后事項相關的具體會計、審計準則。2010年11月，我國出臺了修訂后的審計準則代替了之前頒布的《中國注冊會計師審計準則第1332號———期后事項》舊審計準則。新準則對期后事項的規定較之前準則有了較大改善，內容更加完整，準則的可操作性更強，提高了對審計實務的指導性。但是，我國審計師行業起步較晚，先天不足，相關審計機構不夠規范，理論研究和實際情況有點脫節，理論和實踐之間的關聯不是很密切，總體審計質量有待提高，審計準則的制定還應更切合實際，需進一步完善。期后事項審計發生于資產負債表日后，本身情況比較復雜，不確定性大，期后的調整事項和非調整事項往往容易被忽視，需要相關制度來約束。現有的制度不能做到披露與期后事項相關的全部信息，且被披露的信息真實性較低，被審計企業的財務報表可靠度低，存在一些鉆制度空子的現象，諸如成立空殼公司、設立賬外賬戶、利用非法期后事項虛增費用、應該費用化的借款費用資本化，虛減當期費用等。針對上述問題，應結合我國企業的運營發展現狀，制定與期后事項相關的更加切實可行的會計、審計準則，使制度層面更加完善，使理論研究更加滿足實際的需求，更好地指導期后事項審計的實施，控制審計風險，提高期后事項審計質量。（二）加強對期后事項業務相關內部控制的了解與評估。審計師應該對被審計單位的業務范圍及經營狀況知悉和了解，對重大錯報風險進行準確計量，然后根據現代風險導向審計模型，計算出可接受的檢查風險。在期后事項審計中，審計師應該結合業務流程對其內部控制有效性進行測試。加強對期后事項業務內部控制應關注以下事項：一是控制環境狀況。審計師需要注意的內部控制方面包括組織結構設置、崗位職責分工控制、授權批準控制、會計記錄控制、資產保護控制、職工素質控制、預算控制、風險控制和業績報告控制等。二是風險評估的準確性。被審單位的管理者應根據期后事項的業務特點做好風險評估工作，重點關注資產負債表日后發生的重大期后事項，像資產負債表日后是否發生了企業合并或清算、擔保和貸款、存在已售資產等。管理層應及時建立風險評估機制，主動承擔起責任，對期后事項業務風險進行動態評估。三是控制活動的有效性。內部控制應該是有效的，相互牽制、相互制約，不相容職位相分離，否則，審計風險會很大。審計師可以通過加強對被審計單位期后事項業務相關內部控制的了解與評估，來準確評估重大錯報風險，以更好地進行審計。（三）轉變審計方式，選擇更適當有效的審計方法與技術。隨著信息技術的發展，審計工作越來越借助計算機，審計師根據自身專業知識和審計實務經驗，逐漸利用專門的計算機審計軟件或數據庫系統輔助審計（劉崇明等，2014）。我國利用計算機輔助審計已取得部分成效，現在尚處于起步階段，應順應、緊跟這一發展趨勢，選擇適當的審計方法與技術，提高審計效率，降低審計成本。研制跨平臺使用的審計輔助軟件，推進網絡化進程，設計多樣化、可通用的計算機輔助審計軟件，加快設計出適合期后事項審計的專用軟件，完善計算機軟配置，促進審計現代化。借助這些審計輔助工具，可以縮短工作時間，提高審計質量，有效地控制審計風險。另外，還要注意培養既具有審計專業知識又能熟練操作計算機軟件的復合型人才，加強計算機輔助審計的人才培訓。總之，審計師應該轉變審計方式，選擇更加適當的審計方法與技術，形成科學規范的審計程序，提高審計效率，降低審計風險。（四）提高審計人員的專業技能和職業道德素養。審計人員在審計實務中，應按照規定程序進行，充分了解被審計單位經營情況、內部控制情況，搜集充分的審計證據，如閱讀近期的期中會計報表，向財務人員詢問諸如財務報告報出后是否做出異常的調整，股本是否發生變化，閱讀董事會會議記錄等，合理估計重大錯報風險。按必要的期后事項審計程序進行，對財務報表的實質性測試予以充分關注，進行專門的審計程序，及時向被審計單位管理當局詢問，復核復查報表及其他管理報告，不投機取巧。審計人員應準確把握期后事項相關知識，了解期后事項相關準則，并與時俱進，及時更新知識儲備，了解最新動態。培養復合型人才，加強對審計人員的繼續教育，不僅要提高業務水平還要加強職業道德教育。另外，有些事務所出于自己經營狀況的考慮，可能會為被審計單位出具不實的審計報告，以留住審計客戶或從中攫取利潤，不能保持審計獨立性，按被審計單位的要求隨意出具不實報告，有悖審計人員應有的職業操守和職業道德精神。事務所要加強內部管理，防止各種違法違規交易。審計師應保持應有職業操守和職業謹慎，維護職業形象，對所出具的審計報告有高度的責任心，對于應予以關注的期后事項應積極主動要求被審計單位進行披露，采取必要的審計程序，控制審計風險，保證其所出具審計報告的公正性、獨立性，從而保證整個審計工作善始善終。

作者:張琪 丁立 單位:1.青島理工大學商學院2.浙江財經大學公共管理學院

參考文獻

第5篇：審計失敗和審計風險的區別范文

(一)注冊會計師審計職業特點及基本理論概念的理解誤區

注冊會計師審計職業主要包括監督、鑒證和評價等職能，具有合理保證和有限保證的職責。人們的主觀意志模糊了業務性質，賦予注冊會計師審計所有業務過度無限保證功能，混淆了絕對保證、有限保證和合理保證的基本理論內涵以及相互關系。大多人認為經過審計的單位，等于審計賦予其絕對保證，就應該是沒有問題的，假使出現問題也是審計的責任，顯然這不合乎審計自身職業特點，誤讀經營失敗和審計失敗責任，并且混淆。者的關系。

首先，根據審計業務性質的不同，審計職能對社會公眾的保證包括有限保證和合理保證;其次，無論是抽樣審計，還是風險導向審計，都決定了審計方法固有的局限性。審計方法決定了審計并非百分之百的保證業務。由于人們對注冊會計師審計職能理解的誤區，形成注冊會計師審計承擔無限責任的曲解。為此，當被審計單位經營失敗，人們因為期望差距會質疑注冊會計師是否盡到應有的責任，并將本應被審計單位管理層承擔的責任，拓展到注冊會計師，將其訴諸法律，要求其承擔法律責任。

實際上，經營失敗是被審計單位由于經濟或經營條件的變化，而無法滿足投資者的預期。對于經營失敗的理解有三層含義，第一是人們通常理解的經營失敗，即申請破產;第。是經營結果無法滿足投資者的預期，偏離預期目標，被視為經營失敗;第三是人們以虧損判斷企業經營失敗。無論是哪一個層面的內涵，經營失敗都是被審計單位自己經營的結果，與審計無關，即經營失敗不等于審計失敗。反而，經營失敗可能帶來審計風險，為審計失敗埋下隱患連累注冊會計師。注冊會計師因此被附加過度的責任而被追加法律責任，顯然缺乏合理性。

(二)注冊會計師自身原因導致審計失敗

當經營失敗加上審計失敗，則注冊會計師需要承擔必須的法律責任。應該注意的是，注冊會計師沒有給客戶或第三方(包括可預見的)提供合格的服務，也屬于這個范疇。注冊會計師法律責任認定的前提是，注冊會計師沒有保持應有的職業謹慎，即該關注的沒有關注，該發現的錯報沒發現，并以此背景出具不恰當審計報告，并且給經濟利益人造成損失，則屬于審計失敗，應該承擔因此帶來的法律責任。之所以出現這種現狀，第一，選擇被審計單位時，缺乏應有的職業敏感度。如，為了謀求利益，對于虧損、瀕臨退市企業，從接受業務開始，到審計意見的決策和審計報告的出具，缺乏足夠的職業謹慎。第。，未發現重大差錯，出具了標準審計報告。應該引起重視的是，未發現重大錯報，不意味著沒有重大錯報，但因為未發現虛增利潤，年報現金流量表披露存在重大不實等，出具了與事實不符的審計報告，導致審計失敗。第三，審計方法不當。在審計中，沒有遵循審計準則要求的必要程序，給被審計單位提供了舞弊的機會。

(三)審計風險

審計風險是因為影響因素的存在而出現不利結果的可能。在財務報表審計過程中，注冊會計師未能發現重大錯報，發表不恰當審計意見的可能性。而這一結果是否承擔法律責任，取決于注冊會計師是否應有的職業謹慎。如果會計師職業謹慎原則，需要進一步追究出具錯誤審計意見的原因，否則，如果應有的職業謹慎，就可能導致審計失敗，引發法律訴訟，承擔法律責任。

二、注冊會計師避免法律訴訟，規避法律責任的措施

(一)正確理解注冊會計師審計職能

加強與社會公眾的交流，正確理解注冊會計師審計職能。社會公眾的期望差距及對注冊會計師審計職能的曲解，造成注冊會計師法律責任拓展。注冊會計師審計固有的局限性決定了應該普及相關知識，構建一定的平臺，通過專業知識的通俗化，明晰經營失敗和審計失敗內涵，以及兩者的關系。清晰絕對保證、有限保證和合理保證的區別，以及與注冊會計師審計的關系。注重和社會公眾的交流，使社會公眾正確深入理解注冊會計師審計責任范圍以及合理保證等重要專業術語，了解注冊會計師審計不具有絕對無限保證功能。分別注冊會計師責任與被審計單位管理層的責任，凸顯注冊會計師審計自身職業特點，將公眾對審計報告的期望值保持在一個合理的水平，避免理解誤區導致法律責任的延伸，降低注冊會計師審計資源的浪費。

(二)通過繼續教育提高注冊會計師自身的質量

嚴格遵循職業道德守則和執業準則的要求，提高專業勝任能力和職業判斷能力，可以在保證審計質量的同時，減少審計失敗。注冊會計師在財務報表的所有錯報事項中，是否都要承擔法律責任，關鍵在于是否有具有違約、過失或欺詐行為。

注冊會計師的責任認定主要分為以下類型，即違反合同條款的違約行為;沒有保持應有的職業謹慎，違反審計準則的過失行為(包括注冊會計師沒有完全遵循專業準則要求的普通過失和注冊會計師根本沒有遵循專業準則要求的重大過失);以及存在故意不良動機的欺詐(舞弊)行為。這些都會導致審計失敗進而使注冊會計師承擔相應的法律責任。注冊會計師違反①法律法規;②執業準則和規則;③誠信公允的原則，出具包含①虛假記載;②誤導性陳述;③重大遺漏等的不實報告，利害關系人因為合理信賴或者使用不實報告(可能是審計風險，也可能是審計失敗)遭受損失，而起訴注冊會計師(廣義的)，注冊會計師因此需要賠償。判別的關鍵在于注冊會計師是否按照專業標準的要求執業。因此，注冊會計師內修外律注重執業道德修養，在執業過程中嚴格遵守執業準則，提高專業水平，避免法律訴訟，促進注冊會計審計業務的發展。

第6篇：審計失敗和審計風險的區別范文

關鍵詞：風險導向審計；審計準則；中小企業審計

一、風險導向審計的主要理念

現代風險導向審計的理論假設是：被審計單位在市場競爭條件下，出現業績下滑會影響其戰略目標的實現，由于業績下滑市場監管可能對其作出不利的業務限制，債權人、股東等可能因此而改變對經營者、管理層的態度；迫于各方壓力，被審計單位的管理層就很可能會產生利用粉飾財務報表的方式掩蓋其不佳經營業績

現代風險導向審計基于戰略系統觀，從宏觀層面、微觀層面上對被審單位的重大錯報風險進行評估，確定可能引起重大錯報風險的領域，有針對性的進行審計，從而既能提高審計效率，又能降低審計風險。克服了傳統風險導向審計缺乏全面性分析而導致審計風險的缺點，這不僅僅是審計技術方法、審計程序上的一大變革，也是審計理念的一次更新，是一種基于戰略系統觀的審計新理念。

二、風險導向審計的基本要求

中國注冊會計師審計準則把審計業務分為三部分：

1.風險評估程序

（1）了解被審計單位及其環境。注冊會計師應當了解被審計單位的行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素；被審計單位的性質、會計政策的選擇和運用、經營目標、戰略以及相關經營風險、以及財務業績的衡量和評價和內部控制等。了解被審計單位及其環境時可通過①詢問被審計單位管理當局和內部其他相關人員；②分析程序；③觀察和檢查等風險評估程序實施。

（2）評估重大錯報風險。作為風險評估的一部分，注冊會計師應當運用職業判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大風險（以下簡稱特別風險）。應當重點考慮下列事項：①風險是否是舞弊風險：②風險是否與近期經濟環境、會計核算和其他方面的重大變化有關；③交易的復雜程度；④風險是否涉及重大的關聯方交易；⑤財務信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在寬廣的區間；⑥風險是否涉及異常或超出正常業務范圍的重大交易。特別風險通常與重大的非常規交易和判斷事項有關。非常規交易是指由于金額或性質異常而不經常發生的交易。判斷事項通常包括做出的會計估計。

2.控制測試

控制測試的目的是為了測試內部控制在防止、發現并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性。在必要時或決定進行內部控制測試時執行該程序。

審計準則規定當存在下列情形之一時，注冊會計師應當實施控制測試：⑴在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的；（2）僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據。

3.實質性程序

實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節測試以及實質性分析程序，目的是為了發現認定層次的重大錯報。注冊會計師應當針對重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序，以獲取適當的審計證據。

注冊會計師實施的實質性程序應當包括下列與財務報表編制完成階段相關的審計程序：（1）將財務報表與其所依據的會計記錄相核對；（2）檢查財務報表編制過程中做出的重大會計分錄和其他會計調整。如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，注冊會計師應當專門針對該風險實施實質性程序。

新的業務流程要求注冊會計師全程關注財務報表的重大錯報風險，并將風險評估作為整個審計工作的基礎。評估重大錯報風險的失誤，必將導致整個審計工作的失敗。

現代風險導向審計的常用方法主要有：審計風險評估、分析性程序、控制測試、交易業務實質性測試。

三、中小企業的現狀

根據筆者近20年接觸的約3000家中小型企業的審計或其他業務，所了解的中小企業現狀，大致如下：

1.規模較小、業務單一。

很少有自己的知識品牌，靠簡單加工者居多，維系低成本競爭方式的居多。比較各同類型企業，雖然都有自己的商標，但未見有明顯價格優勢或降低成本優勢的產品，如此情形，說明其商標價值幾乎可以忽略不計。

2.家族式企業居多，股權構成多為家庭成員。

（1）這樣的企業其決策有很大的主管隨意性，雖然個別情況下決策也征詢他人意見，但其家族成員的意見，往往重要于專家意見。

（2）戰略目標隱秘，或模糊，戰略及戰略目標調整隨意性較強，給人以無持續戰略的印象。實質上，這樣的企業對利潤的追逐理念較強，對短期利益的追逐，勝于對長期利益的追逐。評價戰略時，考慮樂觀因素多余困難。遇有困難隨時折返。

（3）對實體資產的控制較強，但對流程的控制不夠重視，只關注看的到的。不關注深層次問題。

（4）為了企業利益，共同作弊的想法幾乎是順理成章的、并且機會到處都是。

3.缺乏企業文化。

企業內部控制應用指引第5號——企業文化，指出缺乏企業文化建設可能引起以下風險：

（1）可能導致員工喪失對企業的信心和認同感，企業缺乏凝聚力和向心力。

（2）缺乏開拓創新、團隊協作和風險意識、可能導致企業發展目標難以實現、影響可持續發展。

（3）缺乏誠實守信的經營理念，可能導致舞弊事件的發生。

（4）忽視企業間文化差異和理念的沖突，可能導致并購重組失敗。

4.法律意識淡薄。

5.賬外賬普遍存在。

6.銀行給定的信貸指標不合理，導致企業不造假，不能適應要求。

四、中小企業現狀與審計準則要求的差異造成的審計困境

1.成本與效益配比性差

會計 師事務所執行風險導向審計模式后，在對中小企業客戶審計中，普遍增加了審計工作量和審計成本，但審計收費卻沒有得到同步增加。新的審計模式擴大了注冊會計師關注的范圍，注冊會計師在風險評估階段顯著增加了工作量，按審計人員耗費的審計時間計算，風險評估約占全部時間時間的60%，審計成本不可避免地有所增加。

2.識別和評估重大錯報風險的程序流于形式，無法鑒別出風險點

由于本文前段所述中小企業固有的客觀現狀，對按風險導向準則進行審計來說，可以索取的直觀的風險評估資料無法取得。多數企業缺乏文字的全面管理制度，雖然對實物的控制較強，但由于沒有可以準確描述的方法，致使很難形成審計底稿，即風險評估很難規范進行。注冊會計師在識別和評估重大錯報風險的過程中，由于缺乏全國及各地區、各行業市場、生產、經營方面的數據庫，風險評估缺乏客觀依據，全憑想象；同時審計人員經驗不足，沒有成熟的風險評估方法，加上評估所需的信息資料不完整，影響了注冊會計師積極探索風險評估方法的熱情，按行業慣例完成審計任務與在風險導向審計條件下相比時間緊迫，導致識別和評估重大錯報風險的程序流于形式，無法靠信息資料鑒別出風險點。

3.依靠經驗分析鑒別風險點，識別的重大錯報風險無法與實質性程序相聯系

對中小企業來說，按其現狀依照審計準則規定的風險評估程序很難鑒別出風險點，但注冊會計師憑經驗，結合客戶報表、客戶實際存在的問題可以分析出風險點。由于中小會計事務所沒有建立一套科學的審計模型和規程，注冊會計師在設計實質性程序時，很大部分沒有確立審計目標與認定的對應關系表，沒有針對評估的認定層次及重大錯報風險，按照既定的審計模型和規程來設計控制測試的性質、時間和范圍，在設計細節性測試時亦沒有考慮樣本量及選樣方法的有效性。這就影響了對風險評估結果的合理利用，客觀上影響著注冊會計師積極進行風險評估的熱情。

4.控制測試形式化

由于中小企業內部控制實施的不規范，甚至根本無法用準則語言去描述內控弱點，或者明顯看到是缺陷，但卻起著重大作用，例如老板娘任出納、兼采購、兼保管，從資產安全角度考慮，內控無缺陷，但從對會計報表錯報的舞弊風險考慮則風險較高。客觀上造成注冊會計師在實施控制測試過程中，大部分無法用現有標準底稿書面記錄控制過程，對測試的方法選擇上準則規定與中小企業的實際狀況差距較大，用現成的準則去套很難總結出內控弱點。從而也只能形式上做出控制測試，難以形成充分、適當的審計證據。

五、做好中小企業審計需要考慮的應對措施

1.按審計準則要求，結合各個企業的實際情況做好風險評估工作

（1）風險評估是解決諸多中小企業審計出現問題的良方。

風險導向審計的重點是風險評估。風險評估把單個的審計對象的各項經濟數據置于整個市場經濟的群體數據中，通過單個數據與整體中同類個體差異原因分析，來確定被審計個體的經濟數據是否偏離正常數據，即是否有錯報風險。從而判斷可能的錯報，進而考慮應采取的審計措施。無論被審計個體情況如何特殊，只要其經濟數據偏離正常范圍，又無可靠證據支持的即是審計風險，這樣就將所有被審計單位的問題統一歸結到了市場經濟條件下的經濟數據問題，指標異常，無合理理由就是錯報風險。用審計方法處理掉審計風險，就完成了審計任務。

（2）風險評估不是機械的執行程序。

在審計中在審計準則的框架下，根據被審計單位的實際情況，制定審計計劃，執行合理有效的審計程序，而不是機械的按照準則要求制定審計計劃，執行準則規定的程序，這是唯物主義辯證法和形而上學辯證法之間的區別，可悲的是，我們的大多數審計人員，甚至是執業質量檢查人員，只會機械的按照準則要求對照書本上的程序去檢查，而不會重新進行風險評估，以確定審計應該執行的程序和方法。這樣死板的管理方式，背離了風險導向審計理念的初衷，必須堅決摒棄，并回到正確的軌道上來。

2.完善審計的內、外部法制環境，

加強法律和監管制度的建設。DeAngelo（1981）認為規模越大的會計師事務所審計質量越高。因為如果要出現了審計失敗，大規模會計師事務所的機會成本會更大。會計師事務所機會成本的產生來自于監管機構和法律的嚴格要求。在國外成熟的審計市場中，一旦被發現出現了審計失敗現象，會計師事務所就要付出高額賠付或者倒閉的重大代價。而在我國相對“寬松”的環境下，會計師事務所付出的代價要遠小于在發達國家執業失敗付出的代價

3.加快行業信息庫建設，為風險評估提供信息支撐

現代風險導向審計模式不僅對財務數據進行分析，還高度重視對非財務數據進行信息的再加工，并在分析的過程中充分借鑒現代管理方法，從而使評估結果之間的相互印證更加可靠，從而提高財務舞弊的識別能力。注冊會計師執行風險評估程序，充分了解被審單位整體經營環境，然后針對不同的客戶，客戶不同的風險領域，設計個性化的審計程序。為此，會計師事務所必須依賴功能強大的信息庫，目前我們可以高興地看到中注協的數據信息庫正在緊張建設中。我們熱切的希望其盡快投入運營。

4.加強會計師事務所審計人員學習，提高審計人員素質。積極適應風險導向審計理念

積極推進風險導向審計理念的應用，需要全體注冊會計師同仁的共同努力，深刻領會風險導向審計的精髓，熟練掌握其方法，不僅需要法治環境、政策支持，也更需要會計師事務所審計人員加強學習，自覺提高自身素質，以適應發展的需要。

六、結語

中小企業審計工作具有其自身的特點，在工作開展過程中不能采用套用其他審計方式進行審計，而需要結合其特點采用對應的審計方法，風險導向審計方法正好滿足了這一需要。因此，在中小企業審計工作中，應該對該方法加以推廣、應用。

參考文獻：

[1]楊壽康 羅迎霞：現代風險導向審計理論在中小企業IPO審計中的運用[J].中國市場，2012，5.

第7篇：審計失敗和審計風險的區別范文

審計職業判斷貫穿于審計計劃、審計實施以及審計報告整個審計過程,審計工作的質量就是審計判斷的質量。

1.審計職業判斷的定義。所謂審計職業判斷是指審計人員在整個審計過程中為了實現審計目標,運用專業知識,依據相關標準,在實踐經驗的基礎上對客觀審計對象和主觀審計行為作出的某種認定、評價、選擇和決斷。

審計判斷的主體是審計人員,審計判斷的基礎是審計人員的專業知識和積累的經驗,審計判斷的基本方法是識別和比較,審計判斷的內容既包括事項判斷,也包括審計人員的自身判斷,審計判斷的結果是一種估計、斷定或選擇。

審計中的兩個核心概念——審計重要性和審計風險就是依靠審計人員的專業判斷。除此之外,在審計過程中需要審計人員作出專業判斷的主要事項或活動和確定具體審計目標、確定重點審計領域和重要的會計、審計問題、對初步審計策略的選擇、審計證據的收集、分析與評價、對分析性復核結果的評價、審計意見類型的選擇以及對舞弊風險因素的判斷。審計判斷涵蓋了整個審計過程,越是審計的關鍵之處,越是需要審計人員準確的專業判斷。

2.審計人員在職業判斷中的地位。在審計職業判斷是審計人員在開展審計工作、作出審計結論時,以應有的職業道德和專業方法對審計項目的不確定事項和因素進行分析和判斷的過程。經濟環境的多變化、審計事項的復雜化,使審計人員在審計中很難找到直接的證據對被審計單位會計報表“兩性”特征加以證明,在尋找客觀證據的同時,通常還需要有一定科學性的主觀推測和判斷。所以,在審計領域里,職業判斷是一個非常重要的審計概念,也是一項非常重要的工作內容,它貫穿于審計工作的始終。但作為一種主觀性判斷,它不僅要受所收集信息的影響,還要受審計人員的知識、經驗、偏好等因素的影響。其間既涉及審計事項,也涉及審計人員的行為,判斷對象的復雜性及判斷標準的模糊性決定了審計職業判斷的復雜性,使審計職業判斷充滿了變數。審計人員是審計判斷的主體,是審計判斷中十分重要的要素。從整個審計過程來看,所有的審計判斷都是由審計人員的活動,審計判斷的正確與否主要取決于審計人員。因此,對于審計判斷績效而言,審計人員的素質起著十分重要的作用。審計人員一旦在某一具體事項的分析判斷上出現失誤,就可能會作出與被審計事項實際情況完全相反的審計結論。因此,明確職業判斷在審計工作的重要性,提出審計人員合理判斷的保證條件對審計行業來說非常重要。

二、審計職業判斷與會計職業判斷的比較

雖然在會計和獨立審計實務中都要運用職業判斷,但是由于會計和審計職業特點不同,所處理的業務特點不同,兩種職業判斷的概念、運用、目的及對判斷者的要求等方面有很大區別。尤其在實際運用過程中,兩者的區別就更加明顯。

1.審計職業判斷是對會計職業判斷的再判斷。獨立審計主要是針對被審計單位的會計報表進行審計,而許多會計事項的會計處理需要會計人員運用職業判斷進行處理方法的選擇,報表中披露哪些信息也要由會計人員通過職業判斷來確定。注冊會計師對報表進行的審計,實際上是對會計職業判斷的再判斷。由于客觀局限性,注冊會計師不可能對審計對象的真實面貌作出完全的評價,因而注冊會計師即使依據獨立審計準則進行審計,也并不能保證發現被審計單位所有的錯誤和舞弊。因此,注冊會計師必須運用職業判斷,在編制和實施審計計劃時,力求使會計報表中沒有更大的錯誤與舞弊;在出具審計報告時,應考慮被審計單位和客觀環境對存在的錯誤與舞弊的影響,發表不同類型的審計意見。

2.審計職業判斷對判斷者要求更高。兩者相比較而言,會計職業判斷之標準和目的更為明確,而審計職業判斷除了依據專業標準外,在較大程度上還依賴于審計人員自身的經驗,通常沒有非此即彼的選擇。比如在對被審計單位的控制風險進行評估時,有許多的風險水平可供選擇,也不存在出現某種情況就選擇某一相應風險水平的情況。注冊會計師執行審計業務時,一刻也離不開職業判斷。因為每項審計業務都有不同的特點,涉及被審計單位的經營規模及業務性質、內部控制的設計和運行等諸多因素,用一個不變的數量指標來規范種類繁多的審計業務,實際上是不可能的。由此可見,審計專業判斷對判斷者的專業素質要求更高,它要求審計人員必須具備會計、審計、法律等相關專門知識。同時,審計人員還必須具備豐富的實踐經驗,具備面對實際問題作出正確判斷的能力。一位經驗豐富而機警的審計人員能很快地瀏覽一頁記錄并馬上發現異常情況,準確地指出問題所在。這種診斷并無任何不可思議之處,審計人員只不過是綜合運用了他的會計知識和經驗來評價信息的可信度。審計專業判斷能力的高低是審計人員綜合素質和專業能力強弱的根本體現,是衡量審計人員專業水平的核心指標。

三、審計職業判斷能力的提高

職業判斷能力的提高是注冊會計師執業水平的積累,是一個從量變到質變的過程。

1.不斷提高審計人員自身素質,增加執業過程中的經驗積累。審計人員職業判斷水平的高低,很大程度上取決于審計人員專業知識水平的高低。廣博的知識可以為作出恰當的審計判斷提供有效的保證,要提高審計人員的專業素質,就應該不斷提高審計人員專業審計技能和政策水平。同時,還要有目的地鍛煉審計人員的邏輯思維能力和風險意識,在處理問題時力求全面,盡量消除主觀偏見對審計判斷的不利影響。注重執業過程中的經驗積累。專業判斷水平的高低與實踐經驗的多寡密切相關,豐富的經驗是判斷準確的重要因素。因此,審計人員在執業過程中要經常作成功與失敗的總結,互相交流執業經驗,探討出現的新問題。只有這樣,才能鍛煉判斷思維能力,積累起豐富的經驗,提高分析問題和解決問題的能力,提高專業判斷的準確性。

2.加強風險意識,努力開展風險導向型審計。由于現代企業規模的不斷擴大,經濟業務也日趨復雜化。在這種經濟環境下,現代審計普遍采用抽樣的方法來進行審計工作,但抽樣審計技術無法保證發現被審計企業的所有錯誤和舞弊,所以審計人員應該加強風險意識,建立風險規避機制,設立風險基金,在進行審計判斷時保持應有的職業謹慎態度,力求最大程度地降低審計風險。

3.建立科學的審計管理體制。對于改變審計人員靠被審計單位養活的管理體制問題,可采取設立中間機構的辦法來解決,即設立一個中間機構由其向被審計單位收取審計費用,負責為被審計單位選取事務所,同時對審計人員所得出的審計結論負有監督責任,承擔監督義務。審計人員及中間機構都要對審計結論負責,中間機構要根據工作質量對事務所進行評級,同時也要受相關利益者的監督。

4.改善審計判斷手段,重視分析性復核程序的運用。審計人員應加

強對分析性復核的重視,提高專業知識水平,豐富和完善自己的知識結構,加深對影響企業財務狀況及經營成果的重大方面的關注和了解,提高應有的執業敏感性。在審計的全過程中,應合理地運用分析性復核程序,通過分析會計信息和非會計信息之間的差異,分析會計報表各組成要素之間的合理性,分析不同期間的可比信息及行業其他單位可比信息的趨勢,與具有代表性的行業數據相比較,準確把握和發現重大的被審計單位的會計錯弊,有效防范和化解審計風險。

5.注重對非會計信息的評價。為了準確、有效地發現重大會計錯弊,審計人員在對被審計單位會計賬目進行審計時,必須注重對非會計信息的利用。要注重對企業管理者素質、企業經營發展前景、主要供貨商及客戶變化的了解,注意企業經營環境及行業準入限制的變化等影響會計報表公允反映的普遍性因素,同時還要注重對企業會計政策、會計估計的選擇及其變更的原因、企業異常交易、關聯交易以及期末時點附近的交易等影響會計報表公允所反映的特殊因素的評價,對企業的異常經濟行為和超過其獲利能力的經營業績進行分析,以發現企業的舞弊行為。

6.明確審計責任,建立審計質量控制系統。在民間審計的職業道德規范體系中,質量控制準則是專門為控制審計質量而對會計師事務所作出的管理性規范,會計師事務所只有建立一個良好的質量控制系統,明確審計責任,才能有效地保證審計質量,提高審計人員的職業判斷水平。

第8篇：審計失敗和審計風險的區別范文

隨著我國市場化的程度不斷提高，對各種經濟主體經營活動的限制將逐步放寬，從而必然對審計專業人員的專業判斷能力提出更高的要求，使審計專業判斷的重要性日漸顯著。

審計專業判斷是指審計專業人員從事各種可能的工作方案中，動用審計及相關學科的知識經驗，作出取舍的決策，由此看出審計專業判斷存在于整個審計過程。審計專業判斷有下列幾個特點：

1.審計專業判斷受主觀因素影響較大

判斷作為思維的一種方式，具有強烈的主觀色彩。反映在審計活動中，審計人員的知識、經驗，及性格、習慣、心態等因素都會被帶到審計專業判斷過程中去，從而影響審計專業判斷的結果。相同的事物由于判斷者主觀因素的影響，做出的判斷可能會大相徑庭。

正因如此，審計專業判對判斷者的專業素質要求較高。它要求審計人員必須具備會計、法律等相關專門知識，并且達到一定熟練的程度。同時，審計人員還必須具備豐富的實踐經驗，具備面對實際問題做出正確判斷的能力。審計人員專業判斷能力高低是審計人員綜合素質和專業能力強弱的根本體現，是衡量審計人員專業水平的核心指標。

2.審計專業判斷同會計信息的模糊程度密切相關

模糊性是相對精確性和肯定性而言的，會計信息的模糊性主要表現為會計提供的信息有不清晰性、不確定性和不準確性，帶有許多人為和估計的成份。由于會計信息是經過估計、分類、匯總，判斷和分配過程得出的近似結果，信息不是百分之百的準確可靠。由此決定了會計信息的不確定和受人為因素的影響。其中，會計法規的彈性對會計信息的模糊性程度有著直接的影響。對于審計來講，會計信息的模糊程度提高，就需要審計人員在大量的模棱兩可的事件之間做出判斷，確定其適當性，由此提高對審計人員專業判斷能力的要求。

3.審計專業判斷貫穿于審計活動的全過程

審計人員在整個審計過程做出一系列重要判斷：

（1）計劃階段

①運用專業判斷確定是否接受委托。會計事務所承擔任何一項審計業務，都應當與委托人簽署審計業務約定書。根據獨立審計準則要求，在簽署審計業務書前，審計人員應對被審計單位基本情況進行了解，如業務性質、經營情況、經營分險，以前年度的審計情況、財務機構及組織工作等，根據了解的情況，審計人員動用專業判斷來決定有無能力勝任，被審計單位的素質如何等，進而決定是否接受委托。若接受委托就可進一步安排審計工作。

②制定審計計劃。接受了委托就應著手審計計劃的制定。審計人員必須運用專業判斷為計劃制定搜集適當的依據；被審計單位經營及所屬行業的基本情況，重要性與審計風險，被審單位的內部控制，符合性測試等。

（2）實施階段

這是整個審計過程的重要階段，在此階段，審計人員必須運用各種會計知識，審計知識，相關知識及審計經驗為審計目標收集充分、適當的審計證據。如，審計方法的選擇，是否進行符合性測試，何時進行實質性測試，是采用統計抽樣還是采用非統計抽樣等，都必須依賴審計人員的專業判斷。

（3）完成階段

整個實施過程結束后，審計人員就應根據收集的審計證據發表審計意見。根據審計準則要求，審計人員必須根據充分適當的審計證據發表審計意見，那么審計證據是否如此，審計人員須運用專業判斷，如審計工作底稿的三級審核，通過三級審核可以判斷收集的審計證據是否充分、適當，至于出具何種意見類型的審計報告，也須依賴審計人員的專業判斷。

4.審計專業判斷失誤是導致審計失敗的重要原因

審計失敗是指審計師未能發現財務報表有虛假不真實的情況而發表了錯誤的審計意見。審計失敗的原因綜合起來有三種：即審計人員專業知識存在缺陷，對被審計單位的經營了解不夠；審計過程存在問題，其中專業知識是審計人員進行專業判斷的基礎，專業知識缺陷必然影響審計人員的專業判斷水平，而對被審計單位經營了解不夠及審計程序失當往往源于錯誤的專業判斷。

5.審計環境對審計判斷功能的發揮起決定作用審計活動總是在一定環境條件下完成的，審計環境的發展總是對審計專業判斷產生深刻的影響，審計環境的演進直接導致了審計專業判斷的產生，并使得審計專業判斷在審計活動中日益扮演著更為重要角色。

二、審計專業判斷的過程和內容

審計的目標是對被審單位會計報表的合法性、公允性、一貫性發表審計意見，出具審計報告。審計人員在出具審計報告前，必須對有關獨立審計準則的遵循和會計報表的表達作出專業判斷。因此，審計人員專業判斷的內容可以分為有關審計準則的專業判斷和有關會計報表的專業判斷，其過程可概括為：審計質量根植于審計準則對特定項目及會計報表整體作出判斷提出審計意見。具體內容為：

有關審計準則的整體判斷有關會計報表的專業判斷

＿＿決定審計重要性水平＿＿＿＿＿是否存在重大錯誤？

＿＿確定審計風險＿＿＿＿＿是否符合合法性？

＿＿搜集審計證據與評價＿＿＿＿＿是否符合公允性？

＿＿評價會計原則的應用＿＿＿＿＿是否符合一貫性？

＿＿評估重大估計

（一）有關審計準則的專業判斷1.決定審計重要性水平

確定審計重要性水平是審計專業判斷所涉及的一個重要領域。影響重要性水平的因素很多，對重要性判斷離不開特定的環境，重要性會因時間和空間的不同而改變，不同的企業重要性水平不同，同一企業在不同時期的重要性水平也不同。審計人員在對某一企業進行審計時，必須動用專業判斷，根據企業所面臨的環境，并考慮其他相關因素、才能合理確定重要性水平。

2.確定審計風險

對于客觀存在的審計風險，審計人員必須保持職業謹慎，運用專業判斷，對被審計單位的審計風險各要素進行全面的評估，確定可接受的審計風險水平。

3.搜集審計證據與評價

審計活動圍繞著獲取什么證據，如何獲取證據，如何評價證據等內容，這些都要運用審計專業判斷。審計人員對審計證據質與量的判斷受到重要性、固有風險與控制風險及審計證據的證明力等因素的影響。檢查風險往往產生于審計人員獲取和評價審計證據時做出的錯誤判斷。有一些錯誤源于抽樣風險、審計人員沒有選中存在錯誤的業務樣本，檢查風險也可能是非抽樣風險，如：審計程序安排不當；沒有發現樣本中存在的錯誤等。審計證據的質量在很大程度上取決于審計人員的專業判斷。

4.評價會計原則的應用

審計人員出具審計報告前，須運用專業判斷，評估被審單位會計原則應用的恰當性。國際審計準則和美國審計準則都要求審計人員在審計報告中表明：“審計還包括評價管理當局所采用的會計原則……”因而，被審計單位可以根據企業會計準則的要求，結合自身實際情況，選用適合自己會計原則。但是選用特定的會計原則必須能符合企業的理財環境與生產經營特點，客觀地表述企業的財務狀況和經營成果。

5.評估重大估計

在被審單位的會計報表中，存在著一些管理當局所作出的“重大估計”，這就意味著會計報表本身也并不是完全依據事實來編制的，為此，國際審計準則和美國審計準則都要求審計人員在出具審計報告前，評估管理當局所作出的重大估計。被審單位管理當局可根據其實際情況對一些費用和損失作出重大估計，也并非完全排斥對能夠確定的可能收入的預計，而是要求審計人員運用專業判斷，全面考慮各種不確定的因素，慎重地作出科學根據的判斷，評估被單位管理當局作出的重大估計的可靠性。

（二）有關會計報表的專業判斷

對有關會計報表的專業判斷，主要有：

1.對舞弊風險因素的判斷

審計人員對舞弊風險因素意識的缺乏經常是引起審計失敗的原因。如果審計人員能夠了解重要的舞弊風險因素并能引起職業懷疑，然后利用專業判斷綜合而不是孤立地考慮這些風險因素，就能夠減少未能查出舞弊的風險。

2.確定是否符合合法性。

確定會計報表是否合法性，是指審計人員應用專業判斷判明，被審單位會計報表的編制及其財務處理是否遵循了企業會計準則及國家其他有關財務法規的規定。

3.確定是否符合公允性

企業對外報送會計報表后，會計報表使用人十分關注這些報表是否做了公允的反映，有無夸大業績和資產，隱瞞虧損和債務等財務情況，審計人員的意見應合理保證會計報表使用人確定已審計會計報表的可靠程度。

4.確定是否符合一貫性

這實質上是合理保證會計報表使用者確定已審會計報表可靠程度的另一方面，即會計報表所反映的信息是否具有可比性的問題。根據企業準則要求，一貫性原則應包括兩方面的內容：一是企業財務會計處理方法應前后期一致；二是財務會計處理方法如果發生變動，企業應當在會計報表附注中披露。企業如果在所審計的會計核算期內沒有遵循上述原則，審計人員應在審計意見中予以揭示，以引起會計報表使用者關注。

（三）審計報告類型的選擇

審計人員根據審計結果和被審計單位對有關問題的處理情況，形成不同的審計意見。在這一過程中，審計人員的專業判斷能力起著重要作用。《中國注冊會計師獨立審計具體準則》第七號明確了在什么情況下應表示何種審計意見，然而，從目前的規定來看，保留意見、否定意見和拒絕表示意見的區別僅在于程度不同，對于“個別”、“局部”、“重要”、“嚴重”等措辭的把握在實際操作中須依靠審計人員的專業判斷來完成。

三、專業判斷影響因素的分析

制約專業判斷合理性的因素很多，但下列因素應加以注意：

1.公認審計準則。公認審計準則提供了統一運用審計證據數量及質量的要求，闡明具體審計應達到的目標及達到的目標技術。審計人員若偏離準則的要求須給以妥善的說明。

2.審計職業的競爭。審計職業的競爭增加了成本——效益意識，這就使有的會計公司可能以較少的審計成本來完成審計業務，但由此也引出了一個問題：即對每一具體業務缺少足夠的把握。

3.法律訴訟與職業管理。倘若發表審計意見的根據不是很充分，則有可能招致各種審計報告使用人的錯誤決策而審計人員，同時，職業管理委員會（如同業互檢委員會）也可能會給以處罰。

4.管理人員的道德行為。審計證據中的一大部分來自于受審單位管理人員提供的有關信息，假如證據的提供人——管理人員行為不軌，缺乏應有的正直性，審計人員應明確要求他們提供可靠的證據。

5.相關團體的業務。相關團體業務所產生的固有風險大大高于非相關團體業務，因為這其中業務雙方的一方有可能左右或影響另一方，比如，母公司左右子公司的業務。對此應注意收集適當的證據。

第9篇：審計失敗和審計風險的區別范文

【關鍵詞】 政府審計； 審計載體； 審計取證； 審計取證模式； 審計主題

中圖分類號：F239.44 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）22-0121-06

一、引言

獲取審計證據是審計最核心的內容之一。審計取證模式是獲取審計證據的思路，它決定審計結論的可靠程度，是審計效率效果的基礎。每個國家的審計準則，都是以一定的審計取證模式為基礎的，審計取證模式是審計準則的靈魂和主線。

關于審計取證模式有兩個基本問題，一是審計取證模式的種類，二是審計取證模式的影響因素。對于上述兩個基本問題都有一些相關研究。關于審計取證模式的種類，一般認為，有賬項基礎審計、制度基礎審計、風險導向審計。事實上，這些審計取證模式主要是針對財務信息審計而言的，如果審計主題不是財務信息，則審計取證模式并非如此。關于審計取證模式的影響因素，一些文獻認為，審計環境影響審計取證模式，但是，審計環境的內容太多，這種分析過于原則；另外一些文獻認為，審計效率和審計風險影響審計取證模式，然相對而言，審計載體、審計主題對審計取證模式可能有更加基礎性的影響。總體來說，現有文獻對審計取證模式的兩個基本問題還缺乏系統的研究，政府審計取證模式更是如此。

本文以審計載體、審計主題為基礎，研究審計取證模式的類型及影響因素，構建審計取證模式的理論框架，并用我國政府審計取證模式來驗證上述理論框架。

二、文獻綜述

根據本文的主題，相關的文獻綜合包括兩部分內容，一是審計取證模式的種類，二是審計取證模式的影響因素。

關于審計取證模式的種類，莫茨、夏拉夫（1990）將獲取審計證據具體的思維概括為五種主義：權威主義（以他人證言為基礎獲取證據），神秘主義（以靈感為基礎獲取證據），理性主義（以計算為基礎獲取證據），經驗主義（以經驗為基礎獲取證據），實用主義（以正確事實為基礎獲取證據）。不少文獻認為，審計取證模式包括賬項基礎審計、制度基礎審計、風險導向審計，有些文獻將風險導向審計再區分為傳統風險導向審計和現代風險導向審計（胡春元，2001；陳毓圭，2004；謝榮、吳建友，2004）。劉兵、王雅（2004）提出分析基礎審計模式，認為賬項基礎審計、制度基礎審計和風險導向審計是從“部分整體”收集證據的模式，分析基礎模式是“整體部分整體”的取證模式，既可以提高審計工作效率，也能較好地保證審計質量。在政府審計領域，石愛中、孫儉（2005），董伯坤（2007）區分了手工背景下和信息化背景下的審計模式，認為手工背景下的審計模式包括賬項基礎審計和制度基礎審計，信息化背景下的審計模式包括賬套式審計和數據式審計。陳太輝、楊明月（2011）將審計的思維路徑提煉為五個步驟：合理懷疑，發現問題，證實問題，力求達成共識和解決問題。

關于審計取證模式的影響因素，信息化背景和手工背景下的審計取證模式存在重大差異（王智玉，2011），正是由于審計客體的信息化水平不同，審計取證模式才區分為多種模式（石愛中、孫儉，2005；董伯坤，2007）。還有一些文獻認為，審計效率和審計風險也是影響審計取證模式的重要因素，審計取證模式從賬項基礎審計發展到制度基礎審計，進而發展到風險導向審計，是審計效率和審計風險共同作用的結果（謝志華，1997；胡春元，2001；趙保卿、任晨煜，2003；陳毓圭，2004；謝榮、吳建友，2004；謝志華，2008）。

上述文獻對于我們理解政府審計取證模式有較大的啟發。然而，審計取證模式還是缺乏一個清晰的分類框架，涉及的審計取證模式影響因素也未包括一些重要因素，所以，總體來說，關于政府審計取證模式還是缺乏系統的理論框架。

三、理論框架

（一）審計取證模式的總體框架

從技術邏輯來說，審計取證是通過系統的方法獲取證據，以搞清楚審計事項的真實情況，而審計事項的真實情況本身是存在的，并不需要審計人進行再生產，所以，審計取證事實上是一個驗證過程，即通過一定的方法對客觀存在的事項進行驗證，并記錄驗證的結果。審計取證既然是一個驗證過程，則驗證事項本身的信息存儲方式就是驗證方式選擇的基礎性因素，驗證方式要依據信息存儲方式來選擇，信息存儲方式不同，驗證模式也不同。

一般來說，驗證事項本身的信息存儲方式首先可以區分為電子數據和非電子數據，很顯然，這兩種數據的驗證方式存在差異。在此基礎上，無論是電子數據，還是非電子數據，都區分為有支撐載體和無支撐載體兩種情形。有支撐載體是指信息本身形成一個鏈，可以從高層級信息追蹤到次層級信息，次層級信息可以支持高層級信息，通過次層級信息可以驗證高層級信息。無支撐載體是指沒有形成信息鏈，一些高層級信息缺乏次層級信息支持，無法通過次層級信息來驗證高層級信息。很顯然，這些差異會影響審計取證方式。

在有支撐載體的情形下，有些支撐載體有實物對應，可以通過測量實物來驗證信息；而有些支撐載體則沒有實物對應，無法通過測量實物來驗證信息。很顯然，這會影響審計取證方式。在無支撐載體的情形下，有些存在持續可靠的信息生產流程，如果流程可靠，則信息可靠也就有了相當的基礎；有些并不存在持續可靠的信息生產流程，流程本身無法為信息質量提供保障。很顯然，上述差異會影響審計取證方式。

此外，審計主題還會影響審計取證方式。審計主題是審計人員發表審計意見的特定事項，一般分為財務信息、非財務信息、特定行為、制度這四類，不同的審計主題在審計載體方面可能存在較大的差異，這些差異會影響審計取證模式。需要注意的是，無論何種審計主題，都會表現為一些信息，即使是特定行為和制度也會表現為一些信息，但是，對于這些主題的審計，其目的不是對這些信息本身是否真實發表意見，而是對這些信息反映的行為、制度是否合規合理發表意見，因此，不屬于信息主題。所以，所有審計主題都有信息載體，審計主題是通過影響審計載體，進而影響審計取證方式，從根本上來說，需要以審計載體為依據來選擇審計取證模式。

綜合上述分析，總體來說，審計載體有四種情形：非實物載體、實物載體、有持續可靠流程、無持續可靠流程，不同審計載體情形下的審計取證模式分別命名為命題論證模式、專業測量模式、數據流程模式、數據分析模式，審計取證模式的邏輯框架如表1所示。

（二）命題論證模式

如果存在非實物支撐載體，審計事項相關的信息形成一個完整的鏈，通過次級信息可以驗證高層級信息。在這種情形下，審計取證就如同命題證明。這些命題是有邏輯結構的，從總命題分解為次層級命題，次層級命題再分解為更次級的命題，圍繞最基礎的命題收集證據。如果這些基礎性的命題得到證明，則其支撐的上層級命題就得到證明，每個層級都是如此，最終使總命題得到證明。這些總命題也就是審計目標，而這些次級命題也就是不同層級的具體審計目標。

命題論證的基本思路有兩個邏輯步驟：一是從上到下的命題分解，也就是從審計目標開始，確定具體審計事項的具體審計目標；二是從下到上的命題證明，也就是圍繞具體審計事項的具體審計目標收集證據。一般來說，從上到下的命題分解具有相對穩定性，而從下到上的命題證明則受到一些權變因素的影響，從而命題論證模式呈現多樣化。

首先，具體審計事項是否要區分重點。如果不區分重點，則所有審計事項都同等對待；如果要區分審計重點，則需要有一定的方法來區分。很顯然，區分重點會提高審計效率，但是可能會對一些審計事項投入的審計資源減少，或者是找錯了審計重點，這些都可能增加審計風險。歷史上的賬項基礎審計、制度基礎審計、風險導向審計，都屬于命題論證模式，其區別就是是否區分審計重點。賬項基礎審計對于所有的審計事項同等對待，不區分審計重點，制度基礎審計以制度評估為基礎來尋找審計重點，風險導向審計以風險評估為基礎來尋找審計重點。

其次，是詳細審計還是抽樣審計。在命題論證模式下，每個具體審計事項都有具體審計目標，而每個具體審計事項都有若干個體，這些個體的集合形成該具體審計事項的總體。就該總體作出結論，有兩種選擇：一是對該總體的全部個體進行審計，這就是詳細審計；二是從該總體中抽取樣本，對樣本實施審計，根據樣本審計結果推斷總體結論。很顯然，抽樣審計效率較高，但是，如果樣本不能代表總體，則可能產生審計風險。所以，對詳細審計和抽樣審計的信賴程度不同，審計效率和審計風險也不同，賬項基礎審計基本上不信賴抽樣審計，而制度基礎審計、風險導向審計信賴抽樣審計，只是二者的抽樣方法存在差異。

最后，數據載體是電子數據還是非電子數據，會影響具體審計事項的命題論證。將具體審計事項區分重點的一個很重要原因是為了提高審計效率。然而，在電子數據下，計算機的數據處理能力使得信息查找和計算成為很容易實現的功能，所以，區分審計重點，對非重點審計事項減少審計資源投入的意義大為降低。同時，從詳細審計發展到抽樣審計的重要原因之一也是提高審計效率，但是，在電子數據下，由計算機實施詳細審計并不是很麻煩的事，也不會給審計效率帶來較大的負面影響。正是由于數據載體的上述影響，在電子數據下，全面審計、詳細審計并不會影響審計效率，同時，有利于審計風險控制。所以，以全面審計、詳細審計為特征的電子數據審計就形成了相對獨立的審計取證模式。這種審計取證模式的邏輯步驟如下：一是從上到下的命題分解，也就是從審計目標開始，確定具體審計事項的具體審計目標；二是根據具體審計事項的具體審計目標構建審計分析模型，并用這些分析模型對數據進行分析，確定數據疑點；三是追蹤疑點，確認疑點是否存在。很顯然，上述步驟與手工背景下命題論證模式有重大區別，但是，還是命題論證取證模式。本文將手工背景下的命題論證模式稱為命題論證模式（A），將信息化背景下的命題論證模式稱為命題論證模式（B）。

根據上述分析，關于命題論證模式有如下結論：命題論證取證模式適用于有非實物支撐載體的情形，其基本思路有兩個邏輯步驟，一是從上到下的命題分解，二是從下到上的命題證明。數據載體、審計效率、審計風險會影響從下到上的命題證明過程，從而使得這種證明過程呈現多樣化，進而使得命題論證模式多樣化。

（三）專業測量模式

如果存在實物支撐載體，審計事項相關的信息形成一個完整的鏈，基礎層級的信息有實物對應，可通過測試實物來驗證基礎性信息，并通過基礎性信息進而驗證其支撐的高層級信息。其基本思路是實物測量，通過對實物進行測試來重新生產信息，通過重新生產的信息來驗證原來的信息。由于提高審計效率和防范審計風險的考慮，專業測量模式也有兩種類型，一是自行測量，二是委托測量。當審計機構具有某方面的專長時，可以自行測量，否則，要委托專業機構來完成，審計機構只是對這個過程進行適當的監督和確認。當然，任何測量專長都是可以建立的，例如，一些審計機關為了進行環境審計，建立了自己的環境監測機構，如果有足夠的投入，這些機構完全可能具有較高的專業水平。現在的問題是，審計取證模式并不只是滿足獲取高質量審計證據的需要，而是要同時考慮提高審計效率、降低審計成本，只有二者兼得的審計取證模式才是好的審計取證模式。當然，對于審計機構來說，何種專業測試要外包、何種專業測量要自制，需要根據專業測量的業務量多少和資產專用性來考慮。如果專業測量業務量較多并且資產專用性程度高，則適宜采用自制測量模式，而其他情形下，一般要考慮外包測量模式。同時專業測量是測量實物，所以，一般來說，電子數據和非電子數據的不同，對專業測量模式并無顯著影響。

根據上述分析，關于專業測量模式有如下結論：專業測量取證模式適用于有實物支撐載體的情形，其基本思路是通過對實物進行測試來重新生產信息，通過重新生產的信息來驗證原來的信息，審計效率、審計風險導致自制測量模式、外包測量模式的出現。

（四）數據流程模式

當不存在支撐載體時，無法通過次級信息來驗證高層級信息，此時，如果信息生產過程可靠，可以通過評估信息生產流程是否持續可靠來判斷信息質量，數據流程模式就產生了。其基本思路是驗證數據流程的持續可靠性，通過數據流程的持續可靠性來判斷信息質量。由于手工生產的數據流程和信息化背景下的數據生產流程具有很大的差異，所以，驗證電子數據生產流程和非電子數據生產流程的方法也存在很大的差異。

在手工數據生產流程下，審計取證過程一般包括風險評估和流程測試兩個邏輯步驟。這里的風險是流程風險，也就是流程不能保障數據質量的可能性，一般可以分解為固有風險、控制設計和執行風險、控制運行效果風險（雷英和吳建友，2011）。流程測試是以風險評估為基礎，對每個風險點的持續可靠性之測試。本文將手工背景下的這種模式稱為數據流程模式（A）。在信息化數據生產流程下，既可以采用面向系統的方法，例如測試數據法、集成測試法、平行模擬法、程序跟蹤法等，也可以采用信息系統評估技術，例如控制矩陣、風險矩陣、層次分析法等（陳偉、張金城，2008；劉汝焯，2008）。信息化背景下，究竟是采用面向系統的方法，還是采用信息系統評估技術，主要還是基于不同模式的風險和效率之考慮。本文將信息化背景下的各種模式稱為數據流程模式（B）。

根據上述分析，關于數據流程模式有如下結論：數據流程模式通過評估信息生產流程是否持續可靠來判斷信息質量，由于手工生產的數據流程和信息化背景下的數據生產流程具有很大的差異，數據載體、審計效率、審計風險導致數據流程模式的多樣化。

（五）數據分析模式

當不存在支撐載體，并且信息生產流程本身無法保證信息質量時，取證思路就改為從數據之間的邏輯關系來判斷數據質量，這就是數據分析模式。數據分析模式的邏輯步驟包括兩個階段：一是數據分析找疑點，主要是通過將審計目標確定到具體審計事項，根據具體審計目標構建數據分析模式，并根據數據分析模式來尋找疑點；二是核實疑點，也就是針對疑點使用各種審計取證程序來核實疑點是否真的就是對審計標準的偏離。

一般來說，判斷數據之間邏輯關系的分析方法有多種，主要的方法包括：重新計算、數據質量評估、數據關聯等多維數據分析、數據挖掘、探索性因子分析、文本挖掘等，這些方法從不同的角度來判斷信息是否存在邏輯矛盾。一方面，數據本身的特征會影響數據分析方法的選擇，例如，定性數據和定量數據的分析方法可能不同；另一方面，電子數據和非電子數據的分析方法也可能存在較大差異，非電子數據可能限制了許多數據分析方法的采用。本文將非電子數據下的數據分析模式稱為數據分析模式（A），電子數據下的數據分析模式稱為數據分析模式（B）。當然，不同的數據分析方法會有不同的效率，也會有不同的成本。

根據上述分析，關于數據分析模式有如下結論：數據分析模式通過數據之間的邏輯關系來判斷數據質量，邏輯步驟包括數據分析找疑點和核實疑點兩個步驟，數據載體、審計效率、審計風險導致數據分析模式的多樣化。

（六）幾個相關問題

1.審計取證模式的交叉適用

根據本文前面的分析，命題論證模式、專業測量模式、數據流程模式、數據分析模式是四種不同的審計取證模式。命題論證模式適用于信息存在紙質或電子數據載體；專業測量模式適用于信息存在實物支撐載體；當不存在支撐載體時，如果信息生產過程持續可靠，則采用數據流程模式；當不存在支撐載體，并且信息生產流程本身無法保證信息質量時，則采用數據分析模式。這四種模式之間是否真的存在不可跨越的界限呢？顯然不是。不存在支撐載體的兩種取證模式，顯然也可以用于存在紙質或電子數據載體時的審計取證。當存在紙質或電子數據載體時，數據流程模式和數據分析模式都可以采用。由于數據流程不一定持續可靠，所以，其應用范圍受到一定的限制，而數據分析模式幾乎沒有應用條件，在任何情形下都可以采用，只是由于審計效率、審計成本、審計風險的影響，使得不同的審計取證模式具有不同的適用性。不同審計載體的審計取證模式如表2所示。

2.數據分析模式的適用范圍

表2顯示，數據分析模式具有廣泛的適用性。然而，這是未考慮審計意見類型，如果考慮審計意見類型，則這些審計取證模式的適用范圍會縮小，其原因是不同取證模式獲取的審計證據有不同的充分性。審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，指審計證據在數量上足夠多，如果是抽樣審計，則樣本量已經足夠代表總體。在命題論證模式、專業測量模式、數據流程模式下，要么對全部個體實施詳細審計，要么對能代表總體的樣本實施審計，根據樣本推斷總體狀況。在這些情形下，審計證據具有充分性，能夠對總體發表審計意見，所以，這些取證模式下，能夠發表合理保證審計意見。數據分析模式則不同，通過數據分析找疑點，如果找到的疑點所組成的樣本并不能代表總體（一般情形下都是如此），則無法通過已經核實的疑點對總體發表意見，只能就已經核實的疑點發表審計意見，這就是有限保證審計意見，相當于只能就已經發現的事實發表意見，這種取證模式也稱為事實發現型取證模式。所以，雖然數據分析模式具有廣泛的適用性，但是，這種取證模式獲取的審計證據只能支持有限保證審計意見，如果需要發表合理保證審計意見，則不宜采用這種取證模式（鄭石橋，2015）。

3.審計主題對審計取證模式的影響

一般來說，所有審計主題都有信息載體，審計主題通過影響審計載體進而影響審計取證方式。然而，不同的審計主題，其審計載體具有某種規律性，從而使得審計主題與審計取證模式之間形成規律性的聯系。一般來說，財務信息具有非實物載體，并且要求發表合理保證審計意見，所以，命題論證是主流取證模式；非財務信息的情形較為復雜，審計載體可能出現各種類型，而審計意見類型也可能包括合理保證和有限保證兩種情形，所以，四種取證模式都可能采用；特定行為一般難以形成非實物載體的系統信息載體，多數情形下是無持續可靠流程這種類型，所以，數據分析模式采用較多，當然，也難以發表合理保證審計意見；制度的相關信息可能類似于非財務信息，四種取證模式都可能采用。審計主題和審計取證模式之間的關聯，歸納起來如表3所示。

四、我國政府審計取證模式分析

以上分析了審計取證模式的類型及影響因素，在具體內容中并沒有區分不同審計主體，然而，從現實生活來說，民間審計主要是從事財務信息主題和制度主題審計，只有政府審計的審計業務類型才可能包括財務信息、非財務信息、特定行為、制度這四種類型，所以，從這個意義上來說，本文所討論的審計取證模式是以政府審計為主的。下面用前文提出的審計取證模式理論框架來分析我國政府審計取證模式，以一定程度上驗證這個框架。

根據《中國審計年鑒》“全國審計機關分行業審計（調查）情況表”，我國政府審計的主要業務類型包括預算執行審計、財政決算審計、專項資金審計、固定資產投資審計、金融審計、企業審計、經濟責任審計，本文分別分析各類審計的取證模式。

預算執行審計主要關注預算行為是否合規合理，并且以預算違規行為為切入點，關注相關預算制度所存在的缺陷，所以，從審計主題來說，預算執行審計是以特定行為為主，一定程度上涉及預算制度。在這種審計主題選題下，如果相關的審計載體不清晰，數據分析模式就會成為主流的審計取證模式。也正是因為采用這種事實發現型取證模式，無法對預算執行行為發表合理保證審計意見，只能就已經發現的事實來發表有限保證審計意見。

財政決算審計應該主要關注財政決算是否真實，其審計主題是財務信息，并且存在非實物載體組成的信息鏈，可以采用命題論證模式，發表合理保證審計意見。但是，由于我國的財政決算審計主要是上級審下級，一般情形下，上級很少對下級的財政決算進行全面審計，主要是關注上下級之間的財政往來和清算事項，所以，這種局部的審計也不支持對決算報表整體發表意見，其審計取證也不一定采用命題論證模式。

專項資金審計主要關注專項資金收支行為是否合規合理，并且以違規行為為切入點，關注相關專項資金制度所存在的缺陷，所以，從審計主題來說，專項資金審計是特定行為為主，一定程度上涉及專項資金制度。在這種審計主題選題下，如果相關的審計載體不清晰，數據分析模式就會成為主流的審計取證模式。也正是因為采用這種事實發現型取證模式，無法對專項資金收支行為整體發表合理保證審計意見，只能就已經發現的事實來發表有限保證審計意見。

固定資產投資審計與其他類型審計一個重要區別是關注工程預決數據的真實性，并且，由于工程實體可以測量，所以，專業測量模式得到廣泛的應用。

金融審計主要關注金融機構的行為是否合規合理，并且以違規行為為切入點，關注相關金融制度所存在的缺陷，所以，從審計主題來說，金融審計是特定行為為主，一定程度上涉及金融制度。在這種審計主題選題下，如果相關的審計載體不清晰，數據分析模式就會成為主流的審計取證模式。也正是因為采用這種事實發現型取證模式，無法對金融機構的行為整體發表合理保證審計意見，只能就已經發現的事實來發表有限保證審計意見。企業審計與金融審計類似。

從理論上來說，要全面鑒證、評價領導干部的經濟責任，經濟責任審計應該關注財務信息、非財務信息、特定行為和制度，但是，從現實來看，不少審計機關并不鑒證財務信息、非財務信息的真實性，主要關注領導干部及其領導的單位在行為方面是否合規合理，并一定程度上關注相關的制度。所以，經濟責任審計實施的主題主要是特定行為，兼有一定的制度。在這種審計主題選題下，如果相關的審計載體不清晰，數據分析模式就會成為主流的審計取證模式。

五、結論和啟示

審計取證模式是獲取審計證據的思路，關于審計取證模式有兩個基本問題，一是審計取證模式的種類，二是審計取證模式的影響因素。本文以審計載體、審計主題為基礎，研究審計取證模式的類型及影響因素，構建審計取證模式的理論框架。

審計載體是影響審計取證模式的基礎性因素，在此基礎上，審計效率、審計風險影響審計取證模式。總體來說，審計取證模式有四種：命題論證模式、專業測量模式、數據流程模式、數據分析模式。命題論證取證模式適用于有非支撐載體的情形，其基本思路有兩個邏輯步驟，一是從上到下的命題分解，二是從下到上的命題證明。數據載體、審計效率、審計風險會影響從下到上的命題證明過程，從而使得這種證明過程多樣化，進而使得命題論證模式多樣化。專業測量取證模式適用于有實物支撐載體的情形，其基本思路是通過對實物進行測試來重新生產信息，通過重新生產的信息來驗證原來的信息，審計效率、審計風險導致自制測量模式、外包測量模式的出現。數據流程模式通過評估信息生產流程是否持續可靠來判斷信息質量，由于手工生產的數據流程和信息化背景下的數據生產流程具有很大的差異，數據載體、審計效率、審計風險導致數據流程模式的多樣化。數據分析模式通過數據之間的邏輯關系來判斷數據質量，邏輯步驟包括數據分析找疑點和核實疑點兩個步驟，數據載體、審計效率、審計風險導致數據分析模式的多樣化。

雖然不同審計取證模式各有其適用范圍，但是，一些取證模式之間有一定的交叉適用。不存在支撐載體的兩種取證模式，顯然也可以用于存在紙質或電子數據載體時的審計取證。數據分析模式在任何情形下都可以采用。當然，審計意見類型會限制數據分析模式的適用范圍，如果需要發表合理保證審計意見，則不宜采用這種取證模式。

審計主題會影響審計載體，進而影響審計取證方式。不同的審計主題，其審計載體具有某種規律性，從而使得審計主題與審計取證模式之間形成規律性的聯系。

本文的結論告訴我們，審計取證模式并不是隨意選擇，必須信賴一定的前提來決策審計取證模式。審計載體是基礎性條件，而審計意見類型是約束性條件，不能滿足審計意見類型要求的取證模式是失敗的模式，在此基礎上，考慮審計效率和審計風險的要求。目前，我們的政府審計事業還處于發展之中，審計業務類型需要進一步清晰，審計主題需要進一步清晰，審計意見類型需要進一步清晰，滿足這些條件后，審計取證模式才能清晰。而只有確定了清晰的審計取證模式，審計準則才有了靈魂和主線。

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