淺談城投公司公益性資產會計核算

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摘要：多數城投公司是地方政府建設項目融資主體，負責項目建設資金多渠道融資；承擔著地方基礎設施等公益性資產投入和建設工作。當前城投公司掌握的公益性資產，多數不能產生直接收益。隨著國家對地方政府新增債務的控制，城投公司需要轉型發展，清理資產的盈利能力，盤活盈利性資產，化解地方政府債務，而公益性資產的會計核算和列報等問題凸顯，為了解決該類問題，完善和規范城投公司公益性資產核算，本文結合城投公司的會計核算實踐，分析了城投公司公益性資產會計核算存在的問題，在此基礎上，提出了完善城投公司公益性資產會計核算的建議。希望對轉型中城投公司的公益性資產會計處理提供借鑒。

關鍵詞：融資平臺；公益性資產；會計核算

城投公司屬于政府的融資平臺，成立之初主要功能是融取資金來投資地方基礎設施和民生工程，一方面通過杠桿效應拉動地方經濟發展和城鎮化的大發展，為地方經濟發展提供了長期堅實的基礎；另一方面通過融資功能緩解了地方政府投入民生工程和基礎設施建設財力不足的問題。大多城投公司不以盈利為目的，屬于帶有政府性質的特殊市場經營體，作為政府的融資平臺，在城市建設上發揮著重要的作用。城投公司在城市建設投資進程中，形成了大量的資產，如：道路、橋梁、公園、學校等，這類資產多數不能為城投公司未來帶來經濟利益的流入，與會計學上“資產”定義標準不完全相符，對此類具有公益性質的資產一般稱為公益性資產。當前公益性資產沒有統一的會計核算方法和規范的財務管理制度，許多城投公司是按照企業定義的資產會計準則來進行初始核算，形成資產后又參照事業單位資產管理模式，不折舊，不減值、不處置，也沒有后續計量。如何做好該類資產的賬務處理和財務報表列報，對將來轉型后的城投公司會計核算，報表列報等財務數據的披露有著重大影響。

一、城投公司公益性資產的形成方式

城投公司公益性資產的來源大致可分為兩類，一類是新建的公益性項目，另一類政府劃撥的公益性資產。新建的公益性資產項目中，國家政策有所傾斜的項目，上級財政會安排部分專項資金，給予資金扶持，而大多數地方公益性項目都是由地方政府財力投資形成的。

（一）上級專項資金與本級政府資金共同投資形成這類公益性資產由上級專項資金與本級政府資金共同投資形成，國家對有些民生工程，是有政策性資金扶持的，但給的資金并不能完全覆蓋項目總投資所需要的資金，地方政府就需要配套部分資金來完成項目投資，如：生活污水處理設施改造、污水管網升級改造、棚戶區改造等。項目在建設完成后，會形成公益性資產，資產中就含有專項資金部分和地方政府配套的資金部分。

（二）政府融資平臺的項目貸款投資形成地方政府進行民生工程和城市基礎設施投資，大部分建設項目是沒有上級財政資金扶持的，還是需要地方政府自己出資的，由于許多地方政府財政資金不足，就需要城投公司去融取資金來解決民生工程和城市基礎設施建設的投資，這類項目投資產生的公益性資產包括：市政道路、橋梁、公園等。形成的資產價值中含有融資資金本金及融資資本化利息部分。

（三）政府劃撥形成的公益性資產城投公司成立之初，因賬上資產不足，而融資抵押需要資產，政府就劃撥了一些資產給城投公司。這類資產以土地使用權居多。這些土地使用權的取得，是當地政府通過抄告單等方式，將土地使用權劃撥給城投公司用于抵押貸款的。對城投公司而言，土地使用權只有一張證，沒有任何自主開發和利用的權利，將來土地出讓也是要通過一級市場出讓的。根據城市的不斷發展，部分土地政府也需要收回，用于公益性基礎建設項目。

二、公益性資產會計核算現狀及存在的問題分析

目前還沒有公益性資產完整的會計核算辦法，公益性資產的形成也是多種多樣，各地方城投公司公益性資產的核算方法也不統一，在核算的過程中產生了許多的問題。

（一）不同資金來源形成的公益性資產初始確認不規范在公益性項目實施過程中，財政部門為監督專項資金的使用，對于由上級專項資金與本級政府資金共同投資形成的資產，資金必須由財政部門直接支付給施工單位。有些城投公司做法是將建設項目拆分成兩個或者幾個小項目，如棚改保障房建設項目，本來是一個保障房小區項目，人為的拆分成兩個或者幾個項目，拿幾棟樓的建設工程款由財政安排專項資金來支付，保障專項資金的專款專用。另外資金不足部分的幾棟樓就由城投公司融資解決支付，一個小區資產多處支付，多處入賬，各單位都在在建工程科目掛賬，造成資產不實，后續資產管理也造成很大困難，資產后續核算也不好進行。

（二）公益性資產的初始計量不準確城投公司在計量公益性資產時，一般不會嚴格按照企業資產方式計量，公益性資產一般都是建筑工程，建設期較長，從交付使用后到最終的審計價格完成，都需要很長的時間，有些甚至需要幾年的時間，而資產交付使用時，建筑項目可能只支付了合同價的70％～80％，造成賬上資產只核算了已經支付的部分價格，未支付的工程款和一些配套費用如監理、檢測等費用都未入賬，等到支付工程款時再來入賬資產，這個時候資產已經使用了好幾年了。如某初級中學，2011年開始項目建設，2013年投入使用，然而學生都畢業好幾屆，到2019年還沒有完成資金最后的支付。由于各種各樣的原因，這些公益性資產完成支付的時間很長，造成賬上資產價值與實際資產價值在長時間內都有較大的差異。

（三）政府劃撥形成的公益性資產缺乏入賬的制度依據政府劃撥的土地使用權，城投公司通常在賬務上有兩種處理方式：一是不進行賬務處理，在財務報表上也不反映該資產情況。二是按照融資時土地抵押的評估價格，借記無形資產，貸記資本公積進行賬務處理。從本質上來說，該土地使用權城投公司并沒有實際控制權利，只是一個為貸款抵押而劃撥來的抵押物，兩種處理辦法都不合適。

（四）完工的公益性資產未按規定結轉公益性資產大部分沒有收益，城投公司一般都是將公益性資產長期在在建工程或開發成本科目掛賬，不進行存貨或固定資產結轉，也不進行折舊，造成該項資產入賬以后價值不減，賬目無法反映該資產的實際價值情況。城投公司這么做一是因為公益性固定資產折舊，沒有規范來要求這么做。二是不會造成賬產減少，城投公司為了融資需要，需要將資產做大，在報表上列報時資產總額的數字很漂亮，能為融資贏得分數。

（五）公益性資產的后續支出會計處理不規范公益性資產進行大修、部分更換、賬務處理不規范。如：2005年修建了某市政道路，2015年該市政道路進行“白改黑”建設（將市政道路進行水泥路面改瀝青路面），雨污管網改造等，由于是財務人員無法掌握替換下來的資產價值資料，而賬務處理的時候將兩次施工分別當作兩項資產核算，造成賬上資產簡單相加而成，與實際資產情況差別較大。

（六）公益性資產損毀、拆除、報廢缺少賬務處理實際工作中，賬上有登記的資產已經損毀、報廢和拆除，沒有進行賬務處理，如：老舊房屋和老舊設施拆除重建等公益性資產翻修等業務，造成賬上存在資產，而實際資產已被拆除、報廢，實物與賬載不一致。

三、完善公益性資產會計核算的建議

各家城投公司在確認公益性資產時，使用的方式和方法不一樣，如何規范公益性資產的會計處理，對城投公司未來轉型發展，融入企業的大家庭，提高會計信息的可比性，有著重要的意義。

（一）規范不同資金來源形成的公益性資產的初始確認專項資金與本級政府資金共同形成的資產。財政將專項資金交付給城投公司單獨開設銀行賬戶監管，由城投公司負責支出，一本賬管理支付，財政部門負責檢查監督專項資金用途是否符合規定。這樣也便于把控建設項目進度，落實項目進度和融資利息資本化核算，資產核算更加完善。還有些專項資金財政部門必須直接支付的，如果城投公司將融資資金打入財政部門來統一核算，也違反了融資資金管理要求，有將融資資金用來虛增預算收入嫌疑，造成不必要的麻煩。可以采取的做法是明確由城投公司一家單位核算資產，財政部門根據城投公司申請，以代付形式支付給施工單位，完成由城投公司統一進行資產核算的目的。

（二）統一城投公司公益性資產初始入賬處理城投公司在計量公益性資產時，參照企業資產方式進行初始計量，即交付使用時，以合同為基礎，通過與工程部門共同計算工程量清單和簽證增減情況，在實際價款審計出來之前，先以暫估價入賬。比之前以實際支付多少，就核算多少資產的做法，更能真實的反映賬上資產實際價值。

（三）建立劃撥形成的公益性資產備查賬制度以抵押為目的劃撥來的土地資產計量時，以備查賬登記為主，不應使用為融資抵押而評估的金額做賬，因土地使用權并不在城投公司實際掌握，也不能由城投公司進行出讓和轉讓，土地在一級市場出讓而取得價款也歸財政收取。所以應以建立備查賬為主，并在會計報表附注中披露，列報，土地被用于建立公益性資產，及時在臺賬中進行處理。

（四）建立公益性資產折舊制度建立公益性資產折舊規范，根據公益性資產的特性對資產使用年限進行一個大致分類，資產有設計使用年限的按照使用年限進行折舊年限確定，如：道路、橋梁等，沒有設計使用年限的，按照土地使用權年限進行折舊年限確定，如：公園、景觀等。折舊方法采用年限平均法或者工作量法計提，計提固定資產折舊時一般不考慮預計凈殘值。公益性資產因改建、擴建或修繕等原因而延長其使用年限的，應當按照重新確定的固定資產的成本以及重新確定的折舊年限計算折舊額。

（五）規范公益性資產的后續支出會計處理城投公司至少每個會計年度末，對公益性資產進行盤點、核實。對已經拆除或者損毀的公益性資產要及時評估金額，進行賬務處理；對已經替換、更新的公益性資產要聯合工程部門，從工程量清單入手，把資產價值重新核定，要做到賬實相符。

（六）開展公益性資產后續管理城投公司將公益性資產建成后，財政一般不會安排預算資金來回購，造成公益性資產長期在賬上掛賬，部分企業為了融資需要，報表好看，資產總額也就越來越大，而資產的變現能力很低，要及時清理該類公益性資產，部分公益性資產在建成后，資產已實際移交給其他管理單位進行管理了，如學校交給了教育體育局，公園等設施交給了社區或城市管理局管理。應從賬務處理中按實際管理權屬將資產移交給相關管理單位入賬進行后續計量。

四、結語

城投公司在推動城市基礎設施建設、城鎮化發展、民生改善發揮了重要的作用，隨著城投公司的轉型發展，沒有盈利能力的公益性資產，將會制約了城投公司的轉型發展，目前城投公司對公益性資產的核算，都是參照企業一般資產初始計量，后續計量沒有開展，應盡快出臺符合公益性資產的核算準則，針對公益性資產明確公益性資產核算規定。規范公益性資產的核算方法，為城投公司的未來發展奠定基礎。

參考文獻：

［1］王盾．地方政府投融資平臺公司公益性資產會計處理探析［J］．科技經濟導刊，2017（11）．

［2］張芊．投融資平臺公司公益性資產會計處理規范化探索［J］．國際商務財會，2018（4）．

作者：熊華林 單位：江西省武寧縣林業局